상속세 증여세제개편방안 유경문교수( 서경대학교, 한국납세자연합회사무총장) I. 머리말 우리사회의빈부의격차는계층간의갈등으로나타날정도로심각해지고있으며, 이 러한빈부의격차는구조적으로심화되고이것이세습화되는과정을밟고있다고판단 된다. 우리나라가경제적으로정의로운사회가되기위하여, 여러가지개혁적조치가 이루어지어야하지만, 세제 세정면에서볼때에는빈부의격차를줄이고, 부의세습 화를완화시키기위하여, 그리고조세부담의공평성을더욱향상시킬수있도록여러 세제나세정도지속적으로개혁되어조세정의를향상시킬수있어야한다. 우리나라의경우상속세및증여세의세수입의비중은여러가지원인으로인하 여내국세수입에서차지하는비율은약 증여세비율은 1.8%(2005년도기준상속세비율은 0.68%, 1.12%) 로타세목에비하여극히낮아실제로사회정책적기능을 제대로수행되고있다고판단하기어려운것이현실이다. 그럼에도불구하고상속 세및증여세제는조세부담의공평성향상이나부의세습화차단및소득재분배효 과등상징적의미가크다고할수있다. 재산상속과증여는다른의미로사용되지 만, 상속세와증여세는부( 富 ) 의무상이전에대해부과하는조세라는면에서는같은 성격을갖는다. 상속세는상속및유증의경우에부과되는데, 소득의발생단계에서행해지는소득 과세가불충분한경우가많음으로이를보완하기위해부( 富 ) 가이전되는시점에서 추가적인과세가필요하다는논리에입각하여상속세가만들어졌다. 마찬가지로증 여세는피상속인이생전에상속세를회피하기위해재산을상속인에게증여하려는 것을방지하기위해부과된다. 따라서상속세및증여세는소득세에대하여보완기 능이형성되는세목이다. 본발제문은논의의전개를위하여국세청과정부의자료및이들을잘정리한 기존의서적을이용하여제II절에서우리나라의상속세의체계와현황을간략하게 소개하였으며, 제III 절에서는증여세의체계와현황을소개하였다. 그리고제IV절에 서는이들을근거로우리나라의상속세와증여세제의개편방안을제시하였다. 본 - 93 -
발제문의상속세와증여세제의개편방안은우리나라의경제양극화를완화시키며, 중산층을두텁게만들수있는세제개편방안과상속세및증여세제의실효성을확 보하는데초점을맞추어다루었다. II. 상속세의체계와현황 1. 상속세의개념과의의 상속이란사람의사망, 상속인에게포괄적으로승계되는것을말한다. 실종선고등으로인하여재산상의지위또는권리의무가 상속세는상속이발생하여재산이 무상으로이전되는경우에그재산의취득자( 상속인) 에게과세하는세금이다. 상속세는자연인의사망으로인하여무상으로이전되는재산을과세대상으로하 여그취득자에게과세하는세금이다. 즉, 자연인의사망을납세의무성립요건으로 하여그사망한자연인의유산이상속 유증1) 또는사인증여에의하여상속인또는 상속인이외의자에게무상으로이전되는경제적가치있는재산에대하여부과되 는조세를말한다. 이처럼상속 유증또는사인증여에의하여자연인의유산이무 상으로이전됨으로써발생하는불로소득에대하여부과되는상속세는자연인이살 아있을때에무상으로이전해준재산에대하여부과되는증여세와함께소득세의 기능을보완함으로소득재분배와부의집중현상을직접적으로조정하는효과를가 져와조세정의의본질인응능부담에따른수직적공평(vertical equity) 을실현함에 있어다른어느세목보다도적합한세목으로인식되고있다. 2) 상속에는유산과세형(estate type) 과유산취득과세형(inheritance type) 의두종류가 있다. 유산( 과) 세형은피상속인이남긴피상속재산을일괄하여과세하는재산세이며, 유산취득과세형은상속인이상속받은재산부분에대해과세하는조세이다. 상속세 의과세표준은상속재산의가치로서, 각재산의총가격으로부터채무와장례비, 기 타공과금및법이허용하는상속공제액을차감한잔액에과세하게된다. 우리나라의현행상속세과세는피상속인의유산전체를과세가액으로하여상속 세를계산하는유산( 과) 세형이며, 이렇게계산된전체세액을상속인들의상속지분 1) 유증은증여자의사망으로인하여효력이발생하는증여를말한다. 2) 백덕현, 상속세및증여세의소득세에대한보완적기능에관한연구, 건국대학교대학원경제학과박사학위논문, 2007. 12, 2 쪽. - 94 -
별로배분하여각각상속세를부담하는방식으로이루어진다. 3) 과세대상은상속개시일현재피상속인이소유하고있는모든재산으로서, 금전적 으로환가할수있는경제적가치가있는물건과재산적가치가있는법률상또는 사실상의권리를포함한다. 현행세법에서는사전증여를통해보다낮은세율을적용받아세금을회피하려는 시도를막기위해서피상속인이사망( 상속개시일) 전 10년이내에상속인에게증여한 재산과 하고있다. 5년이내에상속인이외의자에게증여한재산가액을상속재산가액에합산 한편, 피상속인의사망후상속인의생활안정을위하여일괄공제(5 억원), 배우자공 제( 최대 30 억원) 등상속재산에서일정금액을차감해주는상속공제제도를시행하고 있다. 상속세세율은상속재산가액에서각종공제항목을차감하여산출되는과세표 준이 1억원이하인경우의 10% 부터과세표준이 30억원을초과하는경우의 50% 까지 총 5 단계의누진구조로되어있다. 4) 세율은재산가격에따라누진률이적용되는것이통례이지만재산의성질, 즉부 동산또는동산에따라차등세율이적용된다. 특히상속인과피상속인과의관계에 따라, 즉혈연관계가멀수록중과하게되며, 기타부양가족수등에따라차등과세 를한다. 상속세및증여세법상상속세는상속개시에의하여무상취득하는재산에대하여 과세하는조세이고, 증여세는상속개시전즉, 피상속인의생존시증여라는원인에 의하여무상취득하는재산에대하여과세하는조세이다. 재화의무상이전에대한 과세라는점에서는증여세와같으나재화의무상이전이자연인의사망에의한것일 때에는상속세가과세되고생전의의사표시에의한것일때에는증여세가과세된 다. 5) 우리나라상속제도는 1990년 1월개정된민법에따라호주상속제도가폐지되고 구민법에비하여괄목할만한변화를가져왔다. 즉, 1 공동상속의인정 2 방계혈 족의경우그범위를피상속인 4촌이내로축소규정하고 3 직계비속동순위상 속분은장남, 차남, 미혼, 기혼녀구분없이균등한상속지분제도도입 4 여자상 3) 이필우 유경문, 조세론, 법문사, 2003, 601~604 쪽. 4) 국세청, 세금에대한오해그리고진실, 2006, 88~98 쪽. 5) 이필우 유경문, 조세론, 법문사, 2003, 598~604 쪽. - 95 -
속제도를강화하여夫의상속지분도妻의상속분과동등하게하는등, 상속지분에있어서불평등을해소하여여권신장과장남우선시대에서자녀가동등한재산균등권을인정하는재산상의민주화와평준화를이루어왔다. 한편, 재산의무상이전의원인에는상속, 유증, 사인증여, 본래의증여가있는데, 유증과사인증여는상속세에포함시켜상속세를부과하고( 상속 증여세법제1조제 1 항), 증여에대해서는증여세를부과하되, 상속세의초과누진세율적용회피방지를 위해상속개시전일정기간( 피상속인이상속인에게증여한경우는 10 년, 피상속인이 상속인이외의자에게증여한경우에는 5 년) 내에증여한재산은상속재산가액에합 산하여상속세율을적용하도록하고있다( 상속 증여세법제 13 조). 이점에서증여 세는상속세의과세목적을충족시키므로상속세에대하여보충적성격을띤다고 볼수있다. 6) 그런데상속세는그부담을당해 취득재산 을한도로하여지급할것을규정하 고있으므로( 국세기본법제 24조제1 항참조), 실질적인재산세의성격을띠고있 다. 7) 그리고이러한상속세는오늘날자본주의사회의취약점인빈부의격차를시 정하기위한사회정책적인면에서무상으로취득한재산( 상속 증여) 에대해서누 진세율을적용하는등중과세를하고있으며, 각국의입법예또한그러하다. 8) 2. 상속세가필요한이유 경제이론적근거 9) 1 회피조세정산설이는사망한사람이생존시에재산의축적과정에서소득세등을탈세또는회피하였을것이고, 만약에그러한탈세등이없었더라면그세액상당을피상속인이나상속인이부담하여야하였을것이므로이러한탈세또는회피된조세를정산하기위하여는재산축적자의사망시점에상속세를과세하여야한다는견해이다. 10) 이이론은상속과세의부담이상속인에게귀착된다고볼때피상속인의탈세등범법행위에대하여상속인을징벌한다는모순을포함하고있다. 6) 최성렬 하재성, 재산세제법, 세학사, 1999, 17 쪽. 7) 지방세인재산세는재산을 소유하고있는 정적사실 ( 재산소유사실 ) 에착안하여부과되는형식적재산세임에반하여국세인상속세는민법제1041 조에의한상속제산포기가없는한, 재산권이 이전되는 동적사실을포착하여부과되는실질적재산세라하겠다. 8) 최성렬하재성, 재산세제법, 세학사, 1999. p. 15~16. 9) 최명근, 상속과세제도의합리적개혁방안,( 한국경제연구원, 2006), p.16-17. 10) 최명근, 취득과세형상속과세제도도입에관한연구, ( 한국조세연구원, 1993), pp.43-44. - 96 -
2 응능부담능력설 상속과세의근거를설명하는이론들은상속세를당해상속재산그자체가부담한 다는전제에서상속세를물세내지비인세로보고있다. 그런데응능부담능력설은 상속세를인세(personal tax) 로보고있다. 11) 따라서인세의특성이고려되어야하며 피상속인 상속인 가족의집단을기준으로그들의사정 환경 상속되는부의크 기를고려하여상속세의부담능력을측정하고자하는데특징이있다. 그런데이이 론의핵심개념인조세부담능력의기준을무엇으로삼을것인가에따라지출기준, 저축기준, 부의기준및소득기준으로견해가나누어져있다. 조세는어떤세목이든경제적부담을그속성으로지니고있으므로조세의근거 는법적근거뿐만아니라경제적근거도함께살펴보아야할것이다. 법적근거에 있어서는다른세목과마찬가지로국가과세권력설이오늘날의상속세제도를설명하 는데적합하며, 경제이론적근거에있어서는응능부담능력설을취하는것이타당 하다고본다. 왜냐하면, 가장이상적인조세는수평적공평과수직적공평12) 의실현 을그목표로하기때문이다. 13) 이러한경제적이론근거를바탕으로상속세가필요한이유를간략하게다시정리 하면 ; 1) 부의세습억제및기회균등제고 상속세는상속재산에대해단계별누진과세를함으로써세부담없는부의세습을 억제하고, 모든사람의경제적출발점을비슷하게하여기회균등을제고하는효과 가있다. 또한상속세는한사회를성장으로향하게하는유인이되기도한다. 만 약, 한사람의경제적 사회적지위가부모로부터재산을얼마만큼상속받았느냐에 따라서결정되어, 아무리노력하더라도그차이를극복할가능성이희박하다면, 근 로의욕이저하되고경제의활력과역동성이떨어지게되어결국그사회는점점퇴 보하게될것이다. 2) 불로소득에대한과세 소득이있는곳에세금이있다 라는공평과세측면에서도상속인이상속으로 인해얻는불로소득에대해상속세를과세하는것은당연하다고할수있다. 한편, 세계에서제일부자인빌게이츠(Bill Gates) 나세계에서두번째부자인워 11) 상속재산그자체에과세근거를두고대상을개념지울때에는물세라고할수있으나과세표준을산정함에있어서피상속인의인적사정을고려한다는점에서는인세라할수있을것이다. 12) Harriss C. Lowell, Source of Injustice in Death Taxation, National Tax Journal, Vol. Vll, No.4(Dec.1954), p.292. 13) 최명근, 앞의논문, 1993, p.48. - 97 -
런버핏(Warren Buffett) 은최근 370 억달러( 약 35 조) 라는거액을사회에기부하여 화제가되기도했는데, 그는 상속세는매우공정한세금이며 세습왕조적부 가 만들어져서는안된다고 고하면서, 상속세는 기회균등 을보장하고 부유층에게특 혜를주지않기 위해서라도필요하다고역설한점은시사하는바가크다. 14) 3. 상속과세제의변천약사15), 16) 일제시대인 1934년조선상속세령의제정 공포로상속세제가처음시행된후군 정하에서도이를계속시행하여오다가, 1950년 3월 22일법률제114호로상속세법 을제정 공포함으로써우리실정에맞는상속세제로개편하였다. 1960 년에는호주상속및재산상속의구분에따른부양가족공제액의차등적용을 폐지하면서공제액을인상하는한편, 1967년대에는세율을 5%~70% 로조정하고, 신 고납부세액공제제도를신설하였다. 1974년에는세율을 15단계 10%~75% 로인상하였고, 1976년에는신탁재산비과세 한도액(500 만원) 및미성년자공제의인원한도(2 인) 를신설하였다. 1978 년에는농지상속공제제도를신설하였고, 1979년에는배우자공제액을인상하 고, 세율을 15단계 7%~67% 로인하하였다. 1981년에는세율을 15단계 7%~60% 로인하하고, 상속세신고기한을 3월에서 6월 로연장하는한편, 주택상속공제제도, 농지 초지 산림지상속공제제도, 산림상속 공제제도를신설하고, 무신고가산세제도를도입하였다. 1982 년에는기초공제액및인적공제액을인상하고, 주택상속추가공제제도를신 설하는한편, 사업상속의경우연부연납기간을 5 년으로연장하였다. 1988 년에는인적공제액을인상하고, 세율을 8단계 5%~55% 로인하하는한편, 불 성실신고자에게부과하는가산세의세율을 10% 에서20% 로인상하였다. 1990 년에는상속재산의대부분을차지하는토지를공시지가로평가함에따라상속 재산가액이현실화되는점을감안하여각종공제액을인상하였으며, 세율을 8단계에 서 5단계로단순화하고성실신고납부유도를위하여납부불성실가산세제도를신설하 였다. 또한, 상속재산가액이 50억원이상인경우금융자산조사를위하여필요한경우 금융기관의본점에이를일괄조회할수있도록하고상속재산의신고내용을공고하 도록하는한편, 상속개시 5년후에상속인이보유한주요재산의가액이상속개시당 14) 국세청, 세금에대한오해그리고진실, 2006, 91 쪽. 15) 국세청 40 년사, 2006. 784-808 쪽. 16) 백덕현, 상속세및증여세의소득세에대한보완적기능에관한연구, 건국대학교, 대학원경제학과박사학위논문, 2007.12. 48~52 쪽재인용. - 98 -
시보다현저히증가된경우에는그증가사유를확인하여상속세탈루여부를조사하도 록하는등상속세회피소지를축소할수있는제도적장치를마련하였다. 1993 년에는장례비용과배우자공제액을인상하고, 세대생략상속에대하여 20% 할증세율을적용하는한편, 최고세율을 50% 로인하하였다. 1996 년에는상속세법을 상속세및증여세법 으로전면개편하여현재까지그 골격을유지하고있다. 상속세법은지난 1950년에제정된이후총 17회의크고작 은부분개정을통해사회경제여건의변화를반영하여왔으나, 그동안소득수준의 향상, 인구의노령화, 여성의경제적 사회적지위향상등많은변화가있었고특 히, 금융 부동산실명제실시로과거와는달리상속 증여세제운영의실효성을높 일수있는여건이조성됨에따라이러한변화된여건을수용하기위한것으로서 그주요내용은다음과같다. 17) 1 상속 증여세의세율및과세구간을 5단계로완전통합하였고세율을최저 10% 에서최고 45% 로조정하였다. 2 배우자공제를종전의결혼연수에의한공제방식을폐지하고배우자가실제로 상속받은재산가액을법정상속지분내에서공제( 최소 5 억, 최대 30 억) 하도록개정하 였다. 3 종전물적공제제도를폐지하고기초공제액을인상하여공제제도를단순화하고, 상속인의인적구성에따른항목별공제( 기초공제+기타인적공제) 가액과일괄공제액 (5 억원) 중큰금액을선택할수있도록하였다. 4 상속재산중금융재산에대한공제제도를신설하여금융재산의보유를유도하 고납세자권익을제고하기위해재해손실공제를신설하였다. 5 세대생략상속 증여에대한할증과세율을종전 20% 에서 30% 로강화하고고 액재산가에대한인별재산관리체계의구축을명문화하였다. 1998년에는사전증여재산합산기간을상속인은종전 5년에서 10년으로상속인외 의자는 3년에서5 년으로연장하고, 상속개시전에부동산등을처분하여현금상속 하는등으로세금을회피하는것을방지하기위하여상속개시전처분재산및채무 부담에대한과세를강화토록하는한편, 경우에도상속세연대납부의무가있음을명확히하였다. 사전증여받은상속인이상속포기를한 물납신청시물납가능여부 에대한사전통지제도를신설하고상속인들이신고기한내국가등에기부한재산 에대하여도비과세대상에추가하여납세자의납세편의를도모하였다. 1999년에도고액재산가에대한과세강화를위하여최고세율을종전 45%(50억원 초과) 에서 50%(30 억원초과) 으로높이고최고세율이적용되는과세구간을하향조정 17) 김중수, 한국의조세정책 50 년, 한국조세연구원, 1997.. - 99 -
(50억원 30 억원) 하고상속개시전처분재산등의사용처소명대상을상속개시전 1 년이내 2억원이상외에 2년이내 5 억이상인경우를추가하였다. 상속세배우자 공제시무신고하거나상속재산미분할시최고 15억원까지공제받는것을삭제하고 특별연고자에게상속재산의일부가귀속되는경우상속세납부의무를부여하였다. 2000년에는비거주자가사망한경우기초공제 2 억원을공제하도록하고, 비거주자 인상속인이금융기관등에예금등상속재산의지급을청구하는경우에는세무서 에납세관리인을지정신고하고이에대한확인서를교부받아금융기관등에제출 하도록하는한편, 공제액의단순적용착오로인한미달신고에대하여는신고불성 실가산세를면제하고분납제도를신설하였다. 2002년에는피상속인의사전처분재산과채무부담액중처분재산가액등의 20% 상당액과 2억원중적은금액을차감한잔액에대해서만과세하도록하여입증책임 을완화하였고피상속인이생전에증여계약을체결하고소유권을이전하기전에사 망한경우사인증여로보아상속세만과세하도록개선하였다. 그리고, 배우자가실 제상속받은재산중등기등을요하는재산의경우결정기한( 종전상속세신고기 한) 까지등기등을한경우에는배우자상속공제를허용하고, 합산신고누락분에대하 여는낮은가산세을(20% 10%) 을적용토록하여가산세부담을완화하였다. 2003년에는감정평가비용공제를신설하고가업상속재산가액이 50% 연부연납기간을종전10년에서 15 년으로연장하였다. 이상인경우 2004 년에는상속개시후선순위물납재산인부동산에근저당권을설정하는등관 리 처분이부적당한재산으로변경시켜서후순위인비상장주식으로물납하는경우 에대하여는물납을불인정하고현금으로납부토록하였다. 4. 우리나라의상속세의과세체계와현황18) 1) 상속세의과세체계 각국의상속세과세체계는그나라의역사적배경과사회의전통적관습등을반 영하여영미법계국가( 미국 영국) 에서채택하고있는유산세체계와대륙법계국가 ( 독일 일본) 에서채택하고있는유산취득세체계로크게구분할수있다. 19) 우리나 라는상속세의경우유산세체계를채택하고있고, 증여세의경우유산취득세체계를 18) 본절의내용은본논문의핵심내용인제4 절의 상속세및증여세개편방안 에대한논의를위하여국세청에서제공되는 세금절약가이드 2006, 세금에대한오해그리고진실, 2007, 개정세법해설 등각종자료및이를잘정리한이선성, 세금알고냅시다, 세학사, 2008.1, 300~311 쪽의내용을재인용함. 19) 이철송, 상속과세의법적형평성, 한국조세연구소, 1994, pp.183-192. - 100 -
채택하고있다. 2) 상속세과세대상 상속세과세대상 = 본래의상속재산 + 증여재산 + 간주상속재산 ⑴ 본래의상속재산상속개시일현재피상속인에게귀속된재산으로서 1 금전으로환가할수있는 경제적가치가있는물건, 2 재산적가치가있는법률상또는사실상의권리에대 하여는상속세가과세된다. ⑵ 증여재산 현행상속세법에서는사전증여를통하여상속세를회피하지못하도록하기위하 여다음에해당하는증여재산가액은상속재산가액에가산하고있다. 1 2 사망하기전 사망하기전 10년이내에피상속인이상속인에게증여한재산가액 5년이내에피상속인이상속인이아닌자에게증여한재산가액 ⑶ 간주상속재산 다음의경우에도상속재산으로보아상속세를과세한다. 1 피상속인이재산을처분하여받거나피상속인의재산에서인출한금액이재산 종류별로사망하기전 1년이내에 2억원이상인경우와사망하기전 2년이내에 5 억원이상인경우로서용도가객관적으로명백하지아니한경우 2 피상속인이부담한채무의합계액이사망하기전 1년이내에 2억원이상인경 우와 2년이내에 5억원이상인경우로서용도가객관적으로명백하지아니한경우 3 4 피상속인의사망으로인하여받게되는생명보험금또는손해보험금 피상속인이신탁한재산과신탁으로인하여피상속인이받는이익 5 피상속인의사망으로인하여지급받는퇴직금 퇴직수당 공로금등 - 101 -
[ 그림 1] 상속세과세체계 상속재산가액 ( ㅡ) 상속재산 과세제외제산 본래의상속재산 간주상속재산 추정상속재산 비과세계산 과세가액불산입재산 상속세과세가액 ( ㅡ) 1 공과금 2 장례비용 상속세과세가액 + 사전증여재산가산액 3 채무 과세표준계산 ( ㅡ) 상속공제 상속세과세표준 기초공제 배우자공제 인적공제, 가업상속공제 금융재산상속공제 재해손실공제 감정평가수수료 산출세액계산 ( ) 세율 상속세산출세액 + 세대생략상속할증세액 결정세액계산 ( ㅡ) 1 기납부증여세액공제 2 외국납부세액공제 3 단기재상속세액공제 3 문화재등징수유예세액 ( 신고) 결정세액 + 신고 납부불성실가산세 4 신고세액공제 총결정세액계산 총결정세액 ㅡ 연부연납, 물납자진납부( 분납) 세액 = 고지세액 이상과같이상속세과세표준을구하는과정은본래의상속재산에보험금, 신탁재 산, 퇴직금등의간주상속재산과추정상속재산을합하고, 비과세재산과과세가액불 산입을차감하여상속재산가액을정한다. 상속재산가액에서공과금, 장례비용, 채무 등을차감하고사전증여재산가산액, 즉 재차증여가액 을합하여상속세과세가액 - 102 -
을정한다. 여기에배우자공제, 기초공제와기타인적공제의합계액이나일괄공제 액중의하나, 가업상속공제, 영농상속공제, 금융재산상속공제, 재해손실공제, 감정 평가수수료공제등의상속공제를차감하여상속세과세표준을구한다. 여기서상 속의경제적기능과관련하여중요한경제적변수로상속재산가액과상속세과세표 준을들수있다. 각종상속공제에대하여쉽게정리하면 [ 그림 1] 과같다. 5. 상속세계산방법20) 상속세는다음과같이계산한다. 상 속 재 산 가 액 (-) 공과금, 장례비, 채무 (-) 기초 인적 일괄공제 등 상속세과세표준 ( ) 세 율 산 출 세 액 ⑴ 주요상속재산의평가 상속받은재산의가액은상속개시당시의시가로평가하되, 시가를산정하기어려 울때에는다음의방법으로평가한다. 1 토지: 개별공시지가( 지정지역은배율방법에의하여평가한가액) 2 건물: 국세청기준시가( 공동주택, 상업용건물, 일반건물등에대하여국세청 장이매년산정 고시하는가액) 및개별주택가격 3 유가증권 : 상장주식 : 시장가치 비상장주식 : 1주당순손익가치와 1주당순자산가치를각각 3과 2의비율로 가중평균 1 주당순손익가치 : 1주당최근3 년간의순손익액의가중평균 / 순손익가치환원율 ( 국세청장이고시한율) 순자산가치 : 1 주당순자산가치 / 발행주식총수 20) 이선성, 세금알고냅시다, 한국납세자연합회, 2008.1. 305~311 쪽. - 103 -
⑵ 공과금등 상속재산가액에서차감하는공과금등의범위는아래와같다. 1) 공과금 상속개시일현재피상속인이납부할의무가있는것으로서상속인에게승계된조 세 공공요금 기타이와유사한것을말한다. 2) 장례비용 피상속인의사망일부터장례일까지장례에직접소요된금액을공제하되, 그금액 이 1,000만원을초과하면 1,000만원까지만공제하며그금액이 500만원에미달하여 도 500 만원을공제해준다. 1 묘지구입비, 상석 묘지치장비등도공제대상임. 2 납골시설에사용에소요된금액: 소요금액, 500 만원을초과하면, 500만원까지 만공제 3) 채무 상속개시당시피상속인이부담하여야할채무로서상속인이실제로부담하는사 실이다음의방법에의하여입증되는것을말한다. 1 국가, 지방자치단체및금융기관에대한채무는당해기관에대한채무임을확 인할수있는서류 2 기타의채무는채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정및이자지급에관한 증빙등에의하여그사실을확인할수있는서류 ⑶ 1) 상속공제 기초공제 기초공제액은 2 억원이며, 이와는별도로가업상속은가업상속재산가액(1억원한 도), 영농상속은영농상속재산가액(2 억원한도) 을추가로공제한다. 1 가업상속이란피상속인이 5년이상계속영위한사업의재산을당해사업에 종사하는상속인( 상속개시일현재 18세이상으로서 2 년이상가업에종사한자) 이 상속받는경우를말하며, 2 영농상속이란피상속인및상속인모두상속개시 서농지 초지 산림지등을상속받는경우를말한다. 2년전부터영농에종사하면 - 104 -
2) 배우자상속공제 1 배우자가실제상속받은금액을공제하되, 30 억원을초과할수없다. 한편배우자가실제상속받은금액이없거나상속받은금액이 는 5 억원을공제한다. 배우자상속공제액을한도로하되 5억원미만인경우에 [( 상속재산 + 사전증여재산 - 상속인의유증재산 ) 배우자법정상속지분 ] - 배우자에게 10년내증여한재산에대한증여세과세표준 2 등기등을요하는재산의경우는상속세결정기한( 신고기한으로부터 6 월) 까지분할등기를하여야한다. 3) 기타인적공제 1 자녀공제:1인당 3 천만원을공제하며, 나이나동거여부와는무관하며인원제한 도없다. 2 미성년자공제: 배우자를제외한상속인및상속개시당시피상속인과동거하 던가족중 20세미만인자에대하여공제하며 500만원에 20세에달하기까지의연 수를곱하여계산한금액을공제한다. 3 연로자공제: 배우자를제외한상속인및피상속인과동거하던가족중 60세 이상인자에대하여공제하며 1인당 3 천만원을공제한다. 4 장애인공제: 배우자를포함한상속인및피상속인과동거하던가족중장애인 에대하여공제하며 500만원에 75세에달하기까지의연수를곱하여계산한금액을 공제한다. 4) 일괄공제 기초공제 2억원과기타인적공제의합계금액을항목별로공제받는대신에일괄적 으로 5 억원을공제할수도있다. 다만, 배우자단독상속의경우에는일괄공제를적 용할수없다. 기초공제(2 억원) 일괄공제(5 억원) + 기타인적공제 ( 자녀 미성년자 연로자 장애인) 선택가능 - 105 -
5) 금융재산상속공제 상속재산중금융기관이취급하는예금 적금 신탁 예탁금 출자금등금융자 산이포함되어있는경우에는아래의금액을공제한다. 1 금융재산 2 천만원이하: 당해금융재산전액공제 2 금융재산 2천만원초과 1억원이하: 2천만원공제 3 금융재산 1 억원초과: 순금융재산가액 20% (2 억원한도) < 표 1> 금융재산의상속공제 순금융재산가액 2,000만원이하인경우 2,000만원을초과 1억원이하인경우 당해순금융재산가액 2 천만원공제 금융재산상속공제액 1억원을초과하는경우순금융재산가액 20%(2 억한도) * 순금융재산가액 = 금융재산가액 - 금융부채 6) 재해손실공제 상속세신고기한이내에재난( 화재 붕괴 폭발 환경오염사고 자연재해) 으로인 하여상속재산이멸실 훼손된경우에는그손실가액을상속세과세가액에서공제 한다. 다만, 보험금 구상권등으로손실을보전받을수있는경우에는그러하지 아니하다. 7) 가업( 영농) 상속공제 거주자의사망으로상속이개시되는경우로서다음에해당하는경우에는상속세 과세가액에서공제한다. 1 가업상속: 가업상속재산가액( 그가액이 2억원을초과하는경우 2억원을한도 로한다.) 가업상속 피상속인이 5년이상계속하여영위한사업으로서제조업등일정한요건을 갖춘경우로서상속개시일현재 18세이상인자로서상속개시일 2년전부터계속하 여가업에종사한경우에한함. 2 영농상속: 영농상속재산가액( 그가액이 2억원을초과하는경우 2억원을한도 로한다.) 영농상속 피상속인및상속인모두상속개시 지 산림지등을상속받는경우에한함. 2 년전부터영농에종사하면서농지 초 - 106 -
⑷ 세율 < 표 2> 상속세및증여세세율구조 과세표준세율누진공제액 1억원이하 10% - 1 억원초과 ~ 5억원이하 20% 1천만워 5 억원초과 ~ 10억원이하 30% 6천만원 10 억원초과 ~ 30억원이하 40% 1억 6천만원 30억원초과 50% 4억 6천만원 (5) 세대를건너띤상속에대한할증과세 할아버지가바로손자에게상속하는것과같이상속인이피상속인의자녀를제외한 직계비속인경우에는산출세액에다음의금액을가산한다( 대습상속의경우는제외). 산출세액 피상속인의자녀를제외한직계비속이상속받은 재산가액 30 총상속재산가액 100 대습상속상속인이될직계비속또는형제자매가상속개시전에사망한경우그직계비속이있는때에는그직계비속이사망한자의순위에갈음하여상속인이되는것을말함. 상속세과세표준이주어지면과세구간에따라법정세율을적용하여상속세산출 세액을산정한다. 이때세대생략상속의경우30% 에해당하는할증세액을가산한다. 산출세액에서각종세액공제를차감하고가산세를가산하여상속세결정세액을계 산한다. 이에연부연납, 물납등을차감하여고지세액을산정한다. 여기서상속의 경제적기능과관련하여중요한경제적변수로상속세결정세액을들수있다. 한편각종공제제도를정리하면다음표와같다. - 107 -
1 기초공제 2 인적공제 3 일괄공제 < 표 3> 각종상속재산공제 구분항목공제내용한도 - 배우자공제 - 자녀공제 - 미성년자공제 - 연로자공제 - 장애자공제 2억원 법정상속지분내실제상속받은가액 1인당 3,000만원 500 만원 20세까지의잔여연수 1인당 3,000만원 500 만원 75세까지의잔여연수 5억원 최소 5 억원, 30억원한도 4 가업상속공제가업상속재산가액 2억원 5 영농상속공제영농상속재산가액 2억원 6 금융재산공제 7 재해손실공제 순금융재산가액이순금융재산=( 금융재산- 금융부채) -2000만원이하전액 2억원 -2000 만원~1억만 2,000만원 -1억원초과순금융재산가액 20% 신고기한이내에화재 폭팔 자연재해등으로인하여상속재산이멸실 훼손된경우당해손실가액을상속세과세가액에서공제 주: 1. 1 기초공제 + 2 인적공제( 배우자공제는제외) 와 3 일괄공제중선택 2. 납세의무자가국내비거주자인경우기초공제(2 억원) 를제외한상속공제의적용에서배제 6. 상속세비과세 다음의재산에대하여는상속세를과세하지않는다. 1 전사및이에준하는사망또는전쟁및이와유사한공무로사망한경우피 상속인의모든재산 2 국가 지방자치단체, 기타공공단체에유증( 유언에의한증여) 한재산 3 문화재보호구역안의토지 4 분묘에속한 3,000 평(9,900 m2) 이내의금양임야와 600 평(1,980 m2) 이내의묘토인 농지( 한도액: 2 억원) III. 증여세의과세체계와현황21) 1. 증여세의개념과의의 증여세는재산에대하여무상이전되므로부의편재를시정하고, 빈부격차가유전 21) 본절의내용은본논문의핵심내용인제4 절의 상속세및증여세개편방안 에대한논의를위하여국세청에서제공되는 세금절약가이드 2006, 세금에대한오해그리고진실, 2007, 개정세법해설 등각종자료및이를잘정리한이선성, 세금알고냅시다, 세학사, 2008.1, 292-299 쪽의내용을재인용함. - 108 -
되는것을방지하기위한정책이포함되어상속세와함께고율로과세하고있다. 증여 란함은그행위또는거래의명칭, 형식, 목적, 등에불구하고경제적가치 를계산할수있는유형 무형의재산을타인에게직접또는간접적인방법에의하 여무상으로이전하는것또는기여에의하여타인의재산가치를증가시키는것을 말한다. 또한제3자를통한간접적인방법이나 2 이상의행위또는거래를거치는 방법에의하여상속세나증여세를부당하게감소시키는것으로인정되는경우에도 그경제적실질에따라당사자가직접거래한것으로보거나연속된하나의행위 또는거래로보아증여에해당하는지를판정하는완전포괄주의방법에의하여과 세하도록하고있다. 증여세란타인으로부터무상으로재산을이전받는경우그재산의취득자에게과 세하는세금이다. 증여세는증여재산에대해단계별누진과세를함으로써상속세와 마찬가지로세부담없는부의이전을억제하고모든사람의경제적출발점을비슷 하게하여기회균등을제고하는효과가있으며, 재산의무상이전으로인해얻은불 로소득에대해증여세를과세한다. 이러한증여세는상속재산에대하여상속세를 부과하는것과형평을맞춤으로써생전증여를통해상속세부담을회피하는것을 방지함으로써상속세를보완하는세제로서의기능도하고있다. 이처럼증여세는타인으로부터무상으로재산을취득하는경우취득자에게증여 받은재산가액을기준으로하여부과하는세금으로서, 민법상증여는당사자의일 방( 증여자) 이재산권을무상으로상대방( 수증자) 에게주는의사를표시하고, 상대방 이이를승낙함으로써효력이발생한다( 민법제554 조). 따라서증여의목적물을이 전( 취득) 시키지아니하더라도당사자간의의사합치만으로써증여는성립한다. 그러나증여세는타인의증여에의하여취득한재산( 경제적이익포함) 을과세물 건으로하고그가액을과세표준으로하여부과하는조세이므로당사자의의사합치 나계약형식과는별도로현실적으로그재산의수수가있을것을요한다. 22) 그런데증여세에있어서의증여의개념에는사인증여도포함되나상속 증여세법 에서는사인증여를증여에서제외시켜유증과함께이를상속세에서다루고있다 ( 상속 증여세법제1 조, 제4 조참조). 한편증여세는재산을무상으로취득한경우뿐만아니라직계존비속또는배우자 간에재산을양도하거나( 대가를지급한경우는제외), 제3자명의로재산을등기하 면세법상증여로보아증여세를내야하는특수한경우도있다. 23) 22) 최성렬하재성, 전게서, 1999, p. 233~234. 23) 국세청, 부동산과세금- 양도소득세, 상속증여세 (99-107-03), p. 48~49. - 109 -
또한상속 증여세법에서는증여의의제( 擬制 ) 를통하여증여개념을확장시키고있 다. 즉, 증여의제로과세되는재산은본래의미의증여재산은아니지만실질적으로그 것과동일한경제적효과가발생될경우증여로보아증여세를부과하고있다. 특히왜상속세와별개로증여세를부과하지않으면아니되는가? 만약재산의무 상취득을상속의경우에만과세하고증여의경우에는과세하지않는다고한다면누구 나할것없이살아생전에재산을상속인에게증여함으로서상속세를면탈하고자할 것이다. 이점에서증여세가과세되지않으면아니되는근거가된다할것이다. 24) 한편, 증여세의경우는증여의범위를계속확장하여오다가 2004년 1월 1일부터 부터증여의개념을민법의차용개념에서상속세및증여세법에서따로이규정하므 로서증여세도완전포괄주의에의하게되었다. 따라서특히, 지난 2004년완전포괄 주의 25) 과세제도가도입된이후부터민법상증여와세법에예시된증여유형뿐만 아니라경제적실질이무상이전에해당하는경우이면거래의명칭, 형식, 목적등에 불구하고모두세법상증여에해당하여증여세를내야한다. 2. 증여세제의변천약사26) 상속세법 27) 과증여세법 28) 은 1950년에처음제정되어얼마뒤 1952.11.30. 증여세법을 흡수하면서개정된옛상속세법은증여세제도를따로두지않고, 죽기전에미리증 여한재산도모두상속재산에합산하여상속세를매기고, 수증자에게상속인과마찬가 지로세금을내게하였다. 29) 이처럼증여재산을가산하면서법은증여의개념을포괄 적으로정의하여간접적증여를통해세금을회피하는것을방지하였다. 30) 그뒤 1960.12.30. 의개정법은상속세와별개로증여당시에바로증여세를부과하 는제도를다시도입하면서증여의개념을포괄적으로정의하여 누구에게나증여세의납세의무를지웠다. 이익 을받는자 1971.12.28. 에는이러한포괄규정에서 이익 을받는자는그이익에상당한금액 을증여받은것으로본다는포괄적내용을좁혀규정의적용범위를대통령령이정 24) 최성렬하재성, 전게서, 세학사, 1999, p. 233~234. 25) 완전포괄과세제도 : 종전의상속및증여세법은증여세과세대상을열거주의방식으로규정함으로써열거되지않은새로운증여유형에대해서는과세를하지못하는문제가있었다. 이러한문제를해결하고변칙적인즈여행위를사전에차단하기위하여증여세의과세대상을 완전포괄주의 로전저환하여 행위또는거래의명칭, 형식, 목적등에불구하고유무형의 재산을타인에게무상또는현저하게저렴한이전하거나타인의기여에의하여재산가치를증가시키는경우 증여세를과세할수있도록하였다. 26) 백덕현, 전게서, 55-57 쪽. 재인용. 27) 1950년 3월 22 일. 법률제114 호. 28) 1950년 4월 8일법률제123 호. 29) 상속세법및증여세법제정전에는일제시대 1943.6.22. 시행된조선상속세령이적용되었다. 30) 당시의구상속세법제34조의 3. - 110 -
하는특수관계에있는자로좁혔다. 31) 특수관계가없는이상간접적 탈법적방법 의증여는생각하기힘들다는현실을반영한것이다. 특수관계자라면 이익 이라 는포괄적개념으로증여세를매기지만, 특수관계가없는자라면증여를받거나보 험금등법률이증여로의제하는경우에만증여세를부과하는것으로과세범위를 좁힌것이다. 이체제는그후 1979 년까지유지되었다. 32) 그러나판례는일찍부터증여세의과세대상( 세법상증여개념) 은원칙적으로민법 상의증여와일치해야한다고보았다. 즉증여자와수증자둘사이의합의에따라 두사람사이에서부가무상이전되는것이어야만증여세를부과할수있다는것이 다. 이에의하면어떤행위나사건이증여세의과세대상인가는, 부의무상이전이있 는가라는실질의문제가아니라, 당해행위나사건을민법상증여와동일시할만한 징표가있는가라는사법( ) 문제가되는것이다. 私法 33)34) 1990. 12. 31. 이전의상속세법은저가 고가양도시의증여의제( 제34조의2), 채무 면제등의증여의제( 제34조의3) 와같은개별규정이외에제34조의4로서특수관계 자가대통령령이정하는이익을받은경우증여의제하는포괄적인규정을두면서, 이에근거하여시행령제41조의3에서증자 감자시의증여의제에관하여규정하고 있었는데, 위개정으로증자 감자시의증여의제와아울러합병시의증여의제에관 한규정을신설하였다( 제34조의4 및제34조의5). 그후 1996. 12. 30. 전면개정시개별적증여의제규정을몇가지더추가함과아울 러, 제32조에서특수관계자사이에재산의무상이전이있으면이를일반적으로증여의 제에의한과세대상으로한다는포괄적규정을두고또제42조에서도개별적증여의제 의경우와유사한특수관계자간의재산이전을증여로본다는포괄규정을두었다. 35) 1998년말개정에의하여종전규정의기본틀을그대로유지하면서다시제42조 제1 항을추가하여 제3 자를통한간접적방법에의한재산이전 일체를증여의제의 대상으로하는규정을삽입하였으나, 포괄적인증여의제규정사이의관계및적용 31) 구상속세법제34조의 3. 32) 이창희, 세법강의, 박영사, 2004, 1039-1040면 33) 대법원 1973.3.13, 73누6 ( 주식회사가발행하는신주를시가보다싸게인수하였다고하여도이는재물을양도받은경우라고볼수없으므로이러한취지에서소외한독주식회사가판시와같이신주를발행함에있어서신주인수권자인판시주주들이소정기일내에주식인수의청약을아니한소위실권주식을원고들이액면가대로인수한경우에는당시시행중이던상속세법제34조의 2 및제34조의 4에서말하는재산의양도나이익을받은것으로볼수없다.) 34) 헌법재판소 1998.4.30, 95헌바55, 구상속세법제34조의4 위헌여부 [ 위헌] ( 구상속세법제34조의4 는 현저히저렴한대가로써대통령령이정하는이익 을받는경우를그과세대상으로삼고있는데, 이익 을받는다는개념은매우넓은개념이고, 이사건법률조항은이에관하여아무런구체적인기준도제시하지않고있으므로, 이사건법률조항이과세대상으로삼고있는 대통령령이정하는이익 이란, 과연어떠한이익을어떻게받은경우가이에해당하게되는것인지이사건법률조항만으로는도저히예측할수없어조세법률주의에위반될뿐만아니라, 위임입법의한계를일탈한것이다.) 35) 김중수, 앞의책. - 111 -
범위가분명하지않았다. 주식등자본거래를통한부의무상이전을증여의제로본 제41조의3,4는1999 년말개정에서신설되었다. 2000년개정으로다시합병 분할 증자 감자등의자본거래를이용한변칙증여에 대비하기위하여증자 감자시의증여의제규정( 제39조및제39조의2) 과전환사채등에 관한증여의제규정( 제40 조) 을대폭정비하였다. 또한법제42 조 [ 기타의증여의제] 규정 도종전보다그대상을포괄적으로규율하고그내용은구체화하는쪽으로강화하였다. 그후 2002년개정으로특수관계자로부터자금을제공받아비상장법인의주식을 특수관계자이외의자로부터우회취득하는경우를과세대상에추가하고상장시한 도 3년에서 5 년으로연장함으로써상장시세차익의과세범위를확대하였다( 제41조의 5). 또한비상장법인이상장사와의합병을이용하여상장시세차익을얻을경우이에 대한증여의제규정을신설하였으며( 제41조의5), 유형별포괄주의의적용대상을확대 하여신탁의이익을받을권리( 제33 조), 보험금( 제34 조), 고 저가양도( 제35 조), 채무 면제이익( 제36 조), 토지무상사용( 제37 조) 등의증여의제와유사한거래로서직접또 는간접적인방법이나통상적인방법으로통상적으로지급하여야할대가를지불하 지아니하고이익을얻은경우에도증여세를부과할수있게하였다( 제42 조). 36) 그리고 2003년 12월 30 일정부는 상속세및증여세법 의전면개정을통하여계약 을전제로한민법상의증여와열거방식의증여의제및이와유사한것만을증여세의 과세대상으로보던종래의부분적포괄주의에서 2004년 1월 1일부터증여세완전포괄 주의과세제도를도입하여열거방식외의새로운변칙증여유형에대하여증여세를 과세하지못했던문제점을제거하였다. 즉증여의개념을포괄적으로정립하여, 종래 증여세의과세대상을열거방식으로규정하던것을예시규정으로바꾼것이다. 37) 3. 증여세의과세대상 ⑴ 타인으로부터재산을무상으로받으면증여세를내야한다 증여는당사자의일방( 증여자) 이재산권을무상으로상대방( 수증자) 에게주는의 사표시를하고상대방이이를승낙함으로써성립하는계약이라고할수있다. 증여세는원칙적으로증여를받은사람이증여일로부터 세무서에증여세를신고 납부하여야한다. 대납부할의무가있다. 3개월내에주소지관할 그러나다음의경우에는증여자에게연 36) 사법연수원, 상속세및증여세법, 2003, pp.146-147. 37) 한국조세연구포럼, 현행상속세및증여세법의합리적개선방안에관한연구, 2003, p.68. - 112 -
1 증여를받은사람이비거주자이거나주소또는거소가분명하지않아조세채권의확보가곤란한경우 2 증여를받은사람이증여세를납부할능력이없어체납처분을하여도조세채권의확보가곤란한경우 ⑵ 다음의경우에증여로보아증여세를과세한다 1 배우자상호간또는직계존비속간에재산을양도하는경우( 대가를지급한경 우는제외 ) 2 재산을특수관계에있는사람에게양도한후 3년안에당초양도자의배우자 나직계존비속에게다시양도하는경우( 대가를지급한경우는제외) 3 특수관계가있는사람끼리시가의 70% 이하또는 130% 이상의가액으로재산 을양도하거나, 시가와대가와의차액이 1억원이상인경우 4 채무를면제받거나, 다른사람이빚을대신갚아줌으로써경제적인이익을받 은경우 5 보험료를내지않은사람이보험금을타게되는경우 6 세금을내지않을목적으로실질적인소유권이없는제3자의명의로재산을 등기, 등록또는명의개서한경우 7 다른사람의재산신탁으로신탁재산이나그재산에서생긴이익을받은경우 8 기업의합병또는증자 감자로인하여주주가받는이익 9 특수관계자로부터취득한주식의상장차익 10 재산을취득한자금또는채무를상환한자금의출처가분명하지않은경우 11 전환사채이익, 결손법인과의거래, 토지무상사용권, 금전무상대부등사실상증 여와같은경제적이익을얻은경우 한편, 재산을취득하거나채무를상환한사람의연령 소득상황등을감안하여자력으로취득하거나, 상환한것이아니고증여를받은것으로여겨질때에는재산취득자금또는채무상환자금출처에대한안내문을받게되는데이경우에는재산취득자금또는채무상환자금출처에관한자료를세무서에내야한다. 증여세과세표준을구하는과정은본래의증여재산에증여의제재산을합하고비 과세재산과불산입재산을차감한후다시채무를빼서증여재산가액을정한다. 여세과세가액에 10 년내재차증여가산액을더하고인적공제, 재해손실공제, 감정평가 수수료등의각종증여공제를차감하여증여세과세표준을구한다. 증여의경제적 증 - 113 -
기능과관련하여중요한경제적변수로증여재산가액, 재차증여재산가액, 그리고증 여세과세표준을들수있다. [ 그림 2] 증여세과세체계 증여재산가액 ( ㅡ) 증여재산 증여세과세가액불산입재산 본래의증여재산 증여의재추정재산등 비과세재산 불산입재산 ( ㅡ) 채무부담액 증여세과세가액 증여세과세가액 ( ㅡ) 재차증여재산가액 (10 년) ( ㅡ) 증여재산공제등 인적공제 재해공제 감정평가수수료 산출세액계산 증여세과세표준 ( ) 세율 결정세액계산 ( ㅡ) 증여세산출세액 ( +) 조특법상면제세액등 세대생략증여할증세액 영농자녀증여세면제 문화재등징수유예세액 ( ㅡ) 세액공제 기납부( 증여) 세액공제 외국납부세액공제 신고세액공제 총결정세액계산 ( +) 결정세액신고 납부불성실가산세주식보유한도초과가산세 보고서제출불성실가산세 공익법인의무기장등가산세 총결정세액 ( ㅡ) 연부연납, 물납자진납부( 분납) 세액 (=) 고지세액 - 114 -
4. 증여세의계산방법 증여세는증여받은재산의가액에서증여재산공제를하고나머지금액( 과세표준) 에세율을곱하여계산한다. 과세표준 = 증여재산- 증여재산공제액산출세액 = 과세표준 세율 ⑴ 주요증여재산의평가 증여받은재산의가액은증여당시의시가로평가하며, 그시가를산정하기어려울 때에는다음과같은방법에의한다. 1 토지및주택: 개별공시지가및개별( 공동) 주택가격 2 주택이외의건물: 국세청기준시가( 공동주택, 상업용건물, 일반건물등에대 하여국세청장이매년산정 고시하는가액 ) 3 유가증권 : 상장주식 : 시장가치 비상장주식 : 1주당순손익가치와 1주당순자산가치를각각 3과 2의비율로가중 평균 1 주당순손익가치 : 1주당최근3 년간의순손익액의가중평균 / 순손익가치환원 율( 국세청장이고시한율) 순자산가치 : 1 주당순자산가치 / 발행주식총수 ⑵ 증여재산공제 증여가친족간에이루어진경우에는증여받은재산의가액에서다음의금액을공 제한다. 1 배우자로부터증여받은경우:3억원 2 직계존비속으로부터증여받은경우:3,000 만원( 증여받은자가미성년자인경우 에는 1,500 만원) 3 배우자및직계존비속이아닌친족으로부터증여를받은경우:500만원 * 증여세의계산사례: 1 아버지로부터여러번에걸쳐재산을증여받은경우 - 115 -
10년이내의증여재산가액을합한금액에서 3,000 만원만공제함. 2 아들이아버지와어머니로부터각각재산을증여받은경우 아버지로부터증여받은재산가액과어머니로부터증여받은재산가액의합계액 에서 3 3,000 만원을공제함. 아버지와삼촌으로부터재산을증여받은경우 아버지로부터증여받은재산가액에서 3,000 만원을, 삼촌으로부터증여받은재 산가액에서 500 만원을공제함. < 표 4 > 각종증여재산공제 항목공제내용비고 배우자공제 3억원 직계존비속 3 천만원( 미성년자 1,500 만원) 모든경우 10년간공제금액임 기타친족 재해손실공제 500만원 신고기한이내에화재 폭팔 자연재해등으로인하여증여재산이멸실훼손된경우당해손실가액을증여세과세가액에서공제 증여세를받은사람은증여를받은날로부터 신고 납부하면내야할세액의 10% 를공제한다. 3개월내에주소지관할세무서에 ⑶ 감정평가수수료공제 증여세를신고 납부하기위하여증여재산을평가하는데소요되는감정평가수수 료등은증여재산가액에서공제한다. 이경우감정평가업자의평가에따른수수료로 가 500만원을초과하는경우에는이를 500 만원으로하고, 신용평가전문기관의평가 에따른수수료가추가로있는경우에는감정평가수수료를합산하여 과하는경우에는이를 1 천만원으로하여공제한다. 1천만원을초 ⑷ 세율 증여세세율은증여재산가액에서증여재산공제금액을차감한과세표준이 1억원 이하인경우의 10% 부터과세표준이 30억원을초과하는경우의 50% 까지총 5단계의 누진구조로되어있으며, 상속세의세율구조와같다. 다만세대생략증여에대한할증과세: 직계비속에대한증여중한세대를생략 하고이루어진증여 ( 할아버지가아버지를건너뛰어손자에게증여하는경우) 에대 하여는산출세액의 30% 를가산한다. - 116 -
5. 증여세의면제 비과세 합산과세 ⑴ 증여재산을반환하거나재증여하는경우 1 증여후당사자간의합의에따라증여세신고기한 ( 증여일로부터 3 개월) 이내 에반환하는경우에는당초부터증여가없었던것으로본다. 단, 반환전에정부의 세액결정을받은때는과세한다. 2 증여받은사람이증여세신고기한경과후 3 개월( 증여일로부터 3개월이후 6개월 이전) 이내에증여자에게다시반환또는재차증여하는경우에는반환또는재차증여 에대하여는증여세를과세하지않는다( 당초증여분에대하여는증여세과세함). ⑵ 장애인이증여받은재산의비과세 장애인이친족( 배우자제외) 으로부터증여받은금전, 부동산, 유가증권을증여세 신고기한(3 월) 이내에신탁업법에의한신탁회사에신탁하여그신탁의이익전부를 당해장애인이지급받을때에는 5 억원까지증여세가부과되지않는다. 또한장애인 전용보험상품에가입하여장애인이보험금을지급받는경우에는연간 증여세를내지않아도된다. 1 장애인의범위 ᄀ장애인복지법에의한장애인 ᄂ 4천만원까지 국가유공자등예우및지원에관한법률 에의한상이자및이와유사한자 로서근로능력이없는자 ᄃ기타항시치료를요하는중증환자 2 다음과같은사후관리요건을위배한때에는그때증여받은것으로보아증여 세를부과한다. ᄀ신탁을해지하거나신탁기간만료시연장하지아니하는경우 ᄂ수익자를변경한경우 ᄃ증여재산가액이감소한경우 ᄅ신탁이익이장애인외의자에게귀속되는경우 3 다만, 다음의경우는부득이한사유로보아증여세를부과하지않는다. ᄀ신탁회사가관계법령등에의하여영업취소등이되어신탁을해지한경우로 써신탁해지일부터 2월이내동일종류의신탁에가입한때 ᄂ신탁회사가신탁재산운영중그재산가액이감소한경우 4 신탁기간만료일부터 간을연장한것으로본다. 1월이내에동일종류의신탁에가입한경우에는신탁기 - 117 -
⑶ 영농자녀가증여받는농지에대한증여세면제 영농활동의계속성을세제면에서뒷받침하기위하여자경농민이영농자녀에게농 지등을2006년12월31 일이전까지증여하는경우증여세를면제한다. 1 농지:9,000평이내 2 초지:45,000평이내 3 산림지:90,000평이내 ⑷ 자경농민이증여받는농지에대한증여세면제 자경농민이직계존 비속, 직계비속의배우자, 형제자매에게농지를양도 증여시 양도소득세 증여세를면제한다. 대상농지는농업진흥지역내농지로서 91년말현재소유하고있는 9,000평이내의 농지로서2006년12월31 일이전까지증여 양도하는것에한한다. ⑸ 합산과세 1 10년이내증여재산의합산과세: 증여전 10 년이내에동일인( 직계존속인경 우그직계존속의배우자포함) 으로부터증여받은가액의합계가 1천만원이상일 때에는이를합산하여과세한다. 2 직계비속에대한증여의할증과세: 할아버지가아버지를건너뛰어손자에게 증여하는것과같이한세대를생략하고이루어진증여의경우에는산출세액의 30% 가가산된다. 다만, 증여자의최근친인직계비속이사망하여그사망자와최근 친인직계비속이증여받은경우에는그러하지아니하다. IV. 우리나라상속세및증여세제도에대한주요논란과개편방안 1) 경제양극화와중상층서민들의생활안정을위하여상속세및증여세의 일부과세표준구간조정과일부공제항목의상향조정이필요하다. 국세청의발표자료에의하면현행세법에서는중산층의상속세에대한불안감을 덜어주고, 상속인의생활안정및기초생활유지를위하여상속공제를폭넓게인 정하고있다. 공제해주는금액을살펴보면배우자가살아있는경우최소 10 억원, 최고 35 억원( 일괄공제 5 억원, 배우자공제 5~30 억원) 에달해일부재산가를제외한 대다수국민은상속세를전혀부담하지않는다고한다. 예를들면, 상속재산이 10 억인경우피상속인( 사망자) 의배우자가살아있으며, 일 괄공제 5억원과배우자공제 5 억원, 합계 10억원을상속재산에서빼주기때문에상 속세를전혀부담하지않는다. - 118 -
또한, 피상속인이부담해야할채무나공과금을상속재산에서추가로공제해주고 있으며, 상속재산은시가로평가하는것이원칙이지만, 대부분시가확인이어렵기 때문에시가보다낮은개별공시지가나주택공시가격등으로재산을평가한다. 그리고이렇게평가한가액은통상시가보다낮음으로, 상속재산이시가 10억원보 다많더라도상속세를부담하지않는경우가많다. 38) 그러나상속을받는중상층사람들의대부분은상속재산으로주택( 건물) 이나약 간의토지등부동산이주류를이루고있고, 일부부유층을제외한다면금융자산 등유동자산의상속은많지않은편이다. 대부분의중산층의상속자들이조그만주 택( 아파트) 이라도상속받을경우부동산가격의상승등으로상속세일괄공제 5억원 을넘는경우가많으며, 각종상속공제를받아 10억원정도까지상속세의부담이 적다하더라도상속인이배우자와자녀등 4인으로구성된경우당장살고있는집 을팔아상속세를내고상속인들이상속재산을나누어가질수없는경우가많다. 더욱이오늘날에는의학의발달로사람들의수명이늘어노인인구가급증하고, 암 이나치매등많은비용을요하는각종질병치료에대하여국가의의료보장체계가 미비함으로상당부분개인이부담하여야하며, 까지의교육비, 상속인의자녀들이어린경우대학 집안에장애인이있는경우사회보장제도의미비와경제활동의제 한에따라소득이적거나소득원이없는경우일상생활자체의위험을느끼게된 다. 통계상으로는국민소득수준이높아졌다지만경제의양극화로빈부격차가확 대되면서실제로대부분의중산층의상속인들은기초생활유지및생활안정에불안 감을갖게되고, 심지어는생존의위협까지도느끼게된다. 따라서중산층의사람들 도상속인이나후손들을위하여세금을덜내기위하여각종편법이나불법적방법 을동원하여상속세나증여세를안내려는각종범법행위에유혹을느끼게된다. 특히, 1997년 12월 IMF 외환위기사태이후우리사회는경제양극화로중산층이급 격히몰락하는현상을나타내고있다. 따라서중산층의서민들을보호하기위하여 상속세및증여세의과세표준을일부조정하고상속세의일부공제항목의공제한도 상향조정되도록개편되어야한다. 우리나라의상속세과세인원비율은 2003년에 0.76%, 2004년에 0.70%, 2005년에 0.80% 로실제과세인원은 2 천명을넘지않는다. 38) 국세청, 세금에대한오해그리고진실, 2006, 94~96 쪽. - 119 -
< 표 5 > 상속세과세인원현황 연도 2002년 2003년 2004년 2005년 결정인원( 명) 241,193 227,209 258,021 227,004 과세인원( 명) 1,661 1,720 1,808 1,816 과세인원비율 (%) 0.69 0.76 0.70 0.80 자료: 국세청 그리고상속세액을상속재산규모별로분석해보면일부대재산가가상속세를대 부분부담하고있다는사실을확인할수있다. 2005년상속세과세현황자료에의하 면, 상속재산가액이 100억원을초과한피상속인은 56 명에불과하지만, 이들이부담 한세액은 3,830 억원으로전체세액(7,256 억) 의 52% 를넘고있다. 39) 자료: 국세청 < 표 6> 상속재산계급별과세현황(2005 년) ( 단위: 명, 억원) 상속재산가액인원구상비 (%) 결정세액구성비 (%) 합계 1,816 100.0 7,256 100.0 10억원이하 699 38.5 82 1.1 10~30억원 817 45.0 1,033 14.2 30~100억원 244 13.4 2,311 31.9 100억원초과 56 3.1 3,830 52.8 < 표 6> 의자료에서보듯이 2005년도의경우상속세를낸사람들의계급별상속재 산가액구성비와상속세부담구성비를보며, 상속재산가액이 10억원이하인사람 들이 38.5% 인데이들이낸상속세의비중은 1.1% 에불과하며, 상속재산가액이 10 억원~30억원에해당하는사람들은 45.0% 로가장많은데이들이낸상속세의비중 은 14.2% 에불과하다. 이에반하여상속재산가액이 30 억~100억원에해당하는사람들은 13.4% 로이들이 부담하는상속세액은 31.9% 이며, 상속재산가액이 100억원을초과하는계층의사람 들은 3.1% 에불과하지만이들이내는상속세의비중은 52.8% 나된다. 39) 국세청, 세금에대한오해그리고진실, 2006, 96 쪽. - 120 -
< 표 7> 상속세및증여세세율구조개편안 과세표준세율누진공제액 1 억원이하 ( => 2 억원이하) 1 억원초과 ~ 5억원이하 ( => 2 억원초과 ~ 5 억원이하) 10% - 20% 1 천만원 (2 천만원) 5 억원초과 ~ 10억원이하 30% 6천만원 10 억원초과 ~ 30억원이하 40% 1억 6천만원 30억원초과 50% 4억 6천만원 따라서, 상속재산이 30억원이하인 83.5% 대부분의사람들이부담하는상속세액 비중이전체상속세수입중에서 15.3% 에불과하다. 이러한현상은실제로국가의 조세수입에도크게기여못하면서상속재산이 30억원이하인 83.5% 의대부분의상 속자들에게조세부담감만주며, 중산층의육성및생활안정에도도움이안된다. 따 라서중산층의육성과생활안정을위하상속세의과세표준구간의일부를상향조종 하고, 되어야한다. 상속세의공제한도도중산층의생활안정과재산형성에도움이되도록개편 구체적방안을제시하자면 : 1 과세표준중세율 10% 가적용되는구간의과세표준을 1억원이하에서 2억원 이하로, 그리고세율 20% 가적용되는구간의과세표준 1 억원초과 ~ 5억원이하를 2 억원초과 ~ 5억원이하로상향조종하여중산층의상속세부담을덜어주고생활 안정및재산형성에도움을주도로개선함이바람직하다고판단된다. 또한상속제의각종공제한도를다음과같이상향조정하는상속재산공제폭을 상향조정하는개편방안을제시하면다음과같다. - 121 -
< 표 8> 각종상속재산공제개편방안 구분항목공제내용한도 1 기초공제 2억원 2 인적공제 - 배우자공제 - 자녀공제 - 미성년자공제 - 연로자공제 - 장애자공제 법정상속지분내실제상속받은가액 1인당 3,000만원 (=> 5,000 만원 ) 500 (=>1,000) 만원 20세까지의잔여연수 1인당 3,000만원 (=> 5000 만원) 500 (=>1,000) 만원 75세까지의잔여연수 최소 5억원 (=>10 억원), 30억원한도 3 일괄공제 5억원 (=> 10 억원) 4 가업상속공제 5 영농상속공제 6 금융재산공제 순금융재산가액이 -2000만원이하 (=>4,000 만원이하) -2000 만원~1억원 (=>4000만원-2 억원) -1억원초과 (=>2 억원초과) 가업상속재산가액 영농상속재산가액 순금융재산=( 금융재산- 금융부채) 전액 2,000만원 (=> 4,000 만원) 순금융재산가액 20% 2억원 (=>5~10 억원) 2억원 (=>5~10 억원) 2 억원 7 재해손실공제 신고기한이내에화재 폭팔 자연재해등으로인하여상속재산이멸실 훼손된경우당해손실가액을상속세과세가액에서공제 주: 1. 1 기초공제 + 2 인적공제( 배우자공제는제외) 와 3 일괄공제중선택 2. 납세의무자가국내비거주자인경우기초공제(2 억원) 를제외한상속공제의적용에서배제 * 3. 표안의 ( => ooo 원) 은개편제시안임. 2) 상속과세유형에관한논쟁 상속과세의유형은그과세하는방법을기준으로구분되는과세체계이다. 그런데 특정유형의선택은그사회가추구하고자하는목표가무엇이냐와밀접한관련이 있다. 또한어떤유형을택하느냐에따라증여세및개인소득세와의관계가달라질 뿐아니라과세행정상의난이도, 세수기여도, 부( 富 ) 의집중억제기능등도현저하게 달라질수있다. 상속과세유형으로는크게유산과세형과유산취득과세형이있다. 유산과세형은피상속인기준으로, 피상속인의사망시에그피상속인의유산총액 을과세대상으로하는제도이다. 이유형에서는공동상속의경우분할전유산총액 에누진세율을적용하여세액을산출하고, 그세액을유산취득비율에따라분할하 여각상속인이납부하게된다. 즉, 피상속인의상속재산전체에대하여계산된상속 세액을공동상속인의상속지분에따라나누어내는방법이다. 현행우리나라를비 - 122 -
롯하여미국, 영국, 캐나다, 네덜란드, 스위스등에서채택하고있다. 유산세방식의장점은 1 피상속인의모든재산을종합하여생전의세부담을정 산하는것으로서, 세무행정상상속개시지관할세무당국이사망자의유산총액만을 파악하여 2 1 회과세하면되므로조세행정이용이하다. 유산총액에대하여초과누진세율을적용할수있기때문에유산취득자들이위 장분할상속에의해상속세부담을회피하는것을방지할수있으며, 각상속인의 상속분에누진세율을적용하는것보다과세증대효과가크다. 한편유산세방식의단점은 1 각상속인이나수증자가취득하는유산액의크기 를무시함으로써상속인이나수증자의담세능력의증가가과세에반영되지않고, 그결과富의편재를심화시킬소지가있다. 2 유산을상속또는증여할때여러사람에게분할해서하거나한사람에게집 중적으로하거나세부담총액은동일하기때문에 富의분산유인에대해조세부담이 중립적이다. 즉富의분산유인기능이없다. 왜냐하면사망시점에만상속과세가되므 로생존자간의증여에의해상속과세를쉽게회피할수있기때문이다. 3 유산과세형은증여자의부과에의해보완되지않으면안된다. 왜냐하면사망시 점에만상속과세가되므로생존자간의증여에의해상속과세를쉽게회피할수있 기때문이다. 4 유산과세형에서도각종공제혜택( 예컨대기초공제, 배우자공제, 주택상속공제 등) 에의해가족공동체의물적기초를보호하는목적을달성할수는있지만다른과 세유형에비해그효과가간접적이다. 즉유산과세형에서는유산총액에서공제액을 차감하기때문에특히공동상속의경우그공제효과가누구에게귀속되는지불분명 할수있다. 유산취득과세형은상속인이나수증자기준으로, 그들의유산취득가액이나수증재 산가액을과세대상으로하는제도이다. 이유형에서는공동상속의경우피상속인의 유산을먼저각상속인의상속분에따라분할하여각상속인이취득하는유산액에 초과누진세율을적용하게된다. 즉, 피상속인의상속재산을공동상속인별로분할한 후각상속지분에따라상속세를계산하는방법이다. 일본, 독일및프랑스가대표적이다. 이유형을채택한나라로는 유산취득과세형의장점은 1 이론적으로는유산과세형에비해응능부담원칙과 - 123 -
형평에보다잘부합한다. 왜냐하면상속세부담이상속재산의취득자에게귀착된다는통설을따를때, 상속인들이취득하는상속재산의크기에기초하여부과하는것이보다바람직하기때문이다. 또한이러한이유로상속인을기준으로보는소득세보완기능도갖는다. 2 상속인이나수증자를기준으로과표를산정하기때문에피상속인과상속인간이나증여자와수증자간의차등세율을도입하기가용이하다. 3 피상속인의유산이다수의상속인에게분산될수록상속세부담총액은감소된다. 따라서부의집중을억제하거나부의편재를시정하는효과가상대적으로우수하다. 4 각종공제를통한가족공동체의물적기초보호효과의경우재산의무상취득자별로각자의취득재산에서해당공제액을차감하기때문에그효과의귀속이분명하고직접적이다. 한편유산취득과세형의단점은 1 유산과세형에비하여세수입의감소가예상된 다. 2 각상속인별로각자주소지관할세무당국이과세처분을해야하므로조세행정 이복잡하게된다. 3 상속인이실제취득액과달리세무신고를함으로써탈세할우려가있다. 유산 의분할실태를행정적으로파악하기어려운경우에는특히그러하다. 4 생존자간의분할증여에의해상속과세를회피할수있기때문에증여세로써 상속세를보완할필요가있다. 5 사실상유산의분할이곤란한재산을상속할경우에는상속세부담의상대적 불공평문제가발생한다. 예를들어농업이나중소기업부문의자산처럼그것이분할 되면정상적인경영의유지가어렵기때문에현실적으로단독으로나또는소수의 상속인이상속하지않을수없는경우가이에해당된다. 40) 현행우리나라상속과세방식은피상속인유산전체를하나의과세단위로부과하 는유산세방식이다. 이는상속인에따라각자가상속받는재산에대하여개별적으 로과세하는유산취득세의경우상속인이많아질수록상속세부담이적어지는데비 하여, 유산세방식의경우상속인이 1명이건다수이건상속세부담액에는영향이없 다. 한편, 유산취득세는상속인별로각자가상속받은재산에대하여개별적으로과 40) 유경문 이필우 김동건외 2 인, 상속세 증여세의포괄적과세방안에관한연구, 한구재정연구회, 2002. 2, 15-19 쪽. - 124 -
세하고분할된상속재산을초과누진세율에의하여과세하는제도이다. < 표 9> 유산과세방식과취득과세방식대비구분유산과세취득과세 정의내용 피상속인유산전체를하나의과세단위로하여세금부과 상속인별로각자상속받은재산에대해개별적으로과세 과세표준 피상속인유산전체 상속인별로받은재산 세 율 초과누진세율 같음 부담세액 상대적으로많음 상대적으로적음 부의분산효과 없음 높음 과세행정력소모 상대적으로적음 많음 기타미국. 영국. 한국일본. 독일. 프랑스 일반적으로 1 유산과세방식을택하는법제에서는상속세가피상속인의일생을통 한부( 富 ) 를청산한다는등의목적에부합하므로증여세도증여자과세주의를택하고, 2 유산취득과세방식을취하는법제에서는상속세를불로소득의취득이라는이유로 취득세라고보는입장이기때문에증여세도당연히수증자과세주의를취한다. 각국의입법예를볼때상속세과세체계에있어서유산세체계를택하는미국 영국의경우증여자과세주의를취하고, 의한상속세를수증자과세방식에증여세를부과하며, 독일과프랑스는유산세취득과세방식에 일본의경우종래유산세방 식에의하여상속세를증여자에게증여세를부과하는증여자과세주의를취하다유 산세취득방식으로개정한이후에는수증자과세주의를택하고있다. 우리나라의상속 증여세법은유산세과세방식에의한상속세를, 입각한증여세를부과하고있다( 상속 증여세법제4조제1 항참조). 수증자과세방식에 따라서상술한 각국의입법예와엇갈리는과세방식을취하고있어상속세과세체계를유산취득세 체계로전환할것을주장하는학자들도있다. 41) 상속과세제도는세수목적, 부( 富 ) 의분산목적, 不勞 偶然所得의환원, 소득세의 보완등으로집약된다. 그런데현행우리나라의유산세방식은상속과세제도에서는 세대간의부( 富 ) 의세습화를차단하는효과가작을뿐만아니라, 부의재분배기능 은물론소득세보완기능마저제대로실현하지못하고있다는비판이있다. 그러나우리나라의상속세제도뿐만아니라증여세제도의경우에도소기의목적 을달성하지못하는것은상속세나증여세의제도자체의문제라기보다는이와연 41) 최성렬하재성, 재산세법 - 상속세증여세양도소득세, 세학사, 1999. p. 237. - 125 -
계된다른경제제도에더큰원인이있다고보아야할것이다. 선진국들과같이조세체계와법제도가잘정비되어있으며, 세무행정의투명성이 높은경우그리고서양과같이개인주의가발달한나라의경우에는일부학자들이 주장하는바와같이상속세과세체계를 유산취득세체계 로운영하는것이최소한이 론적측면에서볼때조세부담의형평성을증가시킬수있을것이다. 그러나우리나라의경우조세체계나제도를정비할부분이많으며, 조세행정의투 명성확보에아직도많은문제를갖고있을뿐만아니라, 그리고서양과달리개인 주의보다는아직도가족집단주의가지배적인문화풍토속에서 전환은국가의세수감소가예상은물론, 유산취득세체계 로의 탈세가만연한우리나라의조세풍토하에 서부( 富 ) 의세습화차단효과도크게기대할수없다. 뿐만아니라유산취득자각 각의상속재산의규모를파악하여야하므로세무행정의복잡성으로세무행정의효 율성을떨어트릴수도있다. 납세자의경우에도탈세가보편화되어있는풍토속에 서세부담의공평성향상도크게기대할수없을것으로판단됨으로 유산취득과세 방식보다는현행대로 유산세 방식에의한상속세부과가더합리적이라판단된다. 유산총액에대하여일괄적으로상속세를과세한이후이를상속자들에게배분하 는현행유산과세방식이완벽한것은아니지만우리나라와같이조세제도의미비 점이많으며, 조세행정력의취약성을고려할때, 그리고경제거래에있어투명성이 제대로확보되지않았을뿐만아니라탈세가일반화된사회풍토속에서세부담의 형평성이강조되는 유산취득과세형상속세제도 는오히려세대간의부( 富 ) 의세습 을더확대시키며, 부의재분배를악화시키고, 소득세의보완기능을오히려약화시 킬가능성이더크다고판단된다. 따라서우리나라의상속관행및경제거래의투명 성이확보되지아니한현실을고려한다면현행의유산세과세형의유지가바람직하 다고판단된다. 42) 3) 우리나라의상속세부담과외국의상속세부담문제 상속세부담의국가간비교는상속세과세방식( 유산과세형43) 및유산취득과세 형 44) ), 세율, 공제방법등이다르기때문에일률적으로판단하기어려우나, 우리나라 의상속세부담이전반적으로외국에비하여높은수준은아니다. 42) 이필우 유경문, 조세론, 법문사, 2003, 611~613 쪽. 43) 유산과세형 : 피상속인 ( 사망자 ) 유산총액을기준으로세액을계산하고, 상속인별지분비율로상속세를부담하는방식. 44) 유산취득과세형 : 각상속인별취득재산가액을기준으로세액을계산하여상속세를부담하는방식 - 126 -
< 표 10> 주요국의상속세율(2006) 국가 한국 미국 영국 프랑스 일본 독일 세율 (%) 10~50 18~46 40 5~60 10~50 7~50 우리나라의상속세율(10~50%) 은표에서보는바와같이다른선진국에비하여비 슷한주준이다. 한편, 최고세율(50%) 이적용되는금액기준도우리나라는 30억원으로 미국 200 만달러( 약 19 억원), 프랑스 170 만유로( 약 20 억원) 등외국에비해높계규 정하고있어, 우리나라의상속세부담이상대적으로낮다고할수있다. 예를들어, 상속세과세표준이 20억원일경우미국에서는 46% 를적용하지만, 우 리나라에서는 40% 세율을적용하며최고세율은과세표준이 30억원을초과하는경 우에만적용된다. 45) [ 그림 3] 한 일의상속세세율비교46) 각국의상속세율 80 70 60 50 40 30 20 10 0 62,000,000 125,000,000 390,000,000 781,000,000 1,563,000,000 3,000,000,000 15,636,000,000 일본 한국 환율은2006년12월31 일현재기준환율및재정환율을적용하였음. 미국은점진적인상속세율인하로비교대상에서제외하였음. 자료: 한국조세연구원, 주요국의조세제도, 일본편. 한국세무사회, 조세법전, 각연도. 45) 국세청, 세금에대한오해와진실, 2006, 95 쪽. 46) 백덕현, 전게서, 103 쪽재인용. - 127 -
[ 그림 4] 한 미 일의증여세세율비교47) 각국의증여세율 80 70 60 50 40 30 20 10 0 9,000,000 18,000,000 35,000,000 55,000,000 78,000,000 117,000,000 232,000,000 464,000,000 781,000,000 3,000,000,000 일본미국한국 환율은2006년12월31 일현재기준환율및재정환율을적용하였음. 미국의증여세율은 2010 년세율을적용하였음. 자료: 한국조세연구원, 주요국의조세제도, 미국, 일본편. 한국세무사회, 조세법전, 각연도. 한편소득세수, 상속세수, 증여세수의시계열추이를보면 [ 그림 5] 와같다. 소득세의세수는 1981 년이후급격한증가를보이고있으며, 현재에이르러서의 소득세세수와상속세수, 지는추세를보이고있다. 증여세수와의격차는비교가되지않을만큼차이가벌어 상속세및증여세의세수는 1980 년대초기까지그다지크지않았다. 물론경상가 격으로계산하였기때문이지만실질가격으로계산하여도유사한추이를나타내며 1980년이후지속적으로증가하여 1997년에정점을이루었고이후하강하다가다시 증가하고있다. 상속세와증여세의세수를 1995년이후로관찰하면세수의비중이상속세에서증 여세로이동하고있음을볼수있다. 상속세의경우는 1995년까지증가하다가이후 감소추세를나타내고증여세의경우지속적으로증가하는추이를보인다 48) 47) 백덕현, 전게서, 104 쪽재인용. 48) 백덕현, 전게서, 59 쪽재인용. - 128 -
[ 그림 5] 소득세, 상속세, 증여세의세수추이49) ( 단위 : 백만원) 30,000,000 25,000,000 20,000,000 15,000,000 10,000,000 5,000,000 0 1970 1972 1974 1976 1978 1980 1982 1984 1986 1988 1990 1992 1994 1996 1998 2000 2002 2004 소득세상속세증여세 자료: 국세청, 국세통계연보, 각연도. [ 그림 6] 상속세, 증여세의세수추이50) ( 단위 : 백만원) 1,400,000 1,200,000 1,000,000 800,000 600,000 400,000 200,000 0 1970 1972 1974 1976 1978 1980 1982 1984 1986 1988 1990 1992 1994 1996 1998 2000 2002 2004 상속세수 증여세수 자료: 국세청, 국세통계연보, 각연도. 49) 백덕현, 전게서, 58 쪽재인용. 50) 백덕현, 전게서, 59 쪽재인용. - 129 -
이상의그림들에서볼수있듯이우리나라의상속세및증여세의세부담사이선진국에비하여특별히높은것은아니지만, 조세수입에서차지하는비중이매우낮아주세수입에기여하는기여도가낮음을알수있다. 4) 선진국에서의상속세폐지와우리나라의상속세문제 최근미국을비롯한주요선진국에서의감세정책이자주거론되고있으며, 그수 단으로상속세및증여세를완화하는추세이다. 미국의조오지 W. 부시대통령은 대통령선거때상속과세제도의폐지및감세정책을공약했다. 그리고당선후 2000 년도에상속과세( 미국에서는이를유산세(Estate tax) 와증여세(Gift Tax) 로표기 함) 폐지법안을의회에상정하여 2001 년도에유산세(Estate tax: 2001년도최고명목 세율 55%) 를점진적폐지를의결하였다. 이로서 2002년부터 2009년까지연차적으로 유산세(estate tax : 우리나라의상속세에해당함) 와세대생략이전세(generation- skipping transfer tax) 의통합세액공제액의면세금액을점진적으로증액시키고, 고명목세율은점진적으로인하하는방법을통하여 최 2010 년도에는유산세( 상속세) 와 세대이전세를폐지하기로하였다. 그러나 2011년부터는 2001 년도상속세체계( 최고 세율 55%) 로복귀한다. 이에공화당측에서상속세영구폐지를추진하여 2005년 4월 13일하원은통과하 였으나 2006년 6월 8 일상원에서부결되었다. 이에 2006년 6월 22일하원에서상속 세영구폐지법안보다는 2011년이후상속세부담을완화하는새로운절충안을상 원에송부하였으나, 상속세감면의혜택이일부부자에게만돌아간다는점과재정적 자문제등을감안하면통과가십지않을전망이다. 51) 상속세과세국가 미국, 영국, 프랑스, 독일, 일본등 대다수국가 < 표 11 > 국가별상속세과세여부 자료: 국세청, 세금에대한오해와진실, 2006. 91 쪽. 상속세폐지국가 캐나다, 호주, 뉴질랜드, 이탈리아, 포르 투갈, 슬로바키아, 스웨덴 어째든 2006년 6 월미국상원에서 상속세폐지법안 이부결되었다. 주된이유는 전체상속건중 2% 미만에만과세되는상황에서상속세를폐지하면상속세경감효 과가특정부유층에게만혜택이돌아가고재정적자가만성적으로악화될것이라는 우려때문이라고한다. 52) 51) 김진 원종하, 상속 증여세의경제적효과연구, 한국조세연구원 2006. 12, 26~27 쪽. 52) 국세청, 세금에대한오해그리고진실, 2006, 90-130 -
일부에서는캐나다, 이탈리아등일부국가에서상속세를폐지하여 상속세폐지 가세계적추세라고주장하고있다. 그러나미국, 영국, 프랑스, 독일, 일본등대다 수국가에서여전히상속세를과세하고있는점을감안할때 적인추세라는주장은설득력이약하다. 상속세폐지 가세계 또한, 상속세를폐지한국가들은우리나리에비해소득세율이매우높거나, 상속 세를대체할수있는자본이득세, 부유세등보완적인조세제도를가지고있어서, 상속세만가지고단편적으로우리나라와비교하는것은문제가있다. 1972년에상속세를폐지한캐나다는상속이발생하는경우상속재산을양도한것으로간주하여자본이득세를과세하고있으며, 2005년에상속세를폐지한스웨덴은대신부유세(net wealth tax) 를시행하고있다. * 참고: 부유세는프랑스, 북유럽등에서시행중인조세로서, 개인이보유하고있 는자산총액에서부채총액을뺀순자산총액( 과세기준금액초과분) 에대해매년과세 하는세금. * 부유세 = [ 순자산총액 ( 자산총액- 부채총액) - 과세기준금액] x 세율 - 자산 : 부동산, 예금, 주식등금융자산, 개인채권, 골프장회원권등 - 부채 : 은행등금융기관차입금, 개인으로부터빌린차입금등. 우리나라의경우에는상속세및증여세의부담이선진국에비하여특별히높은것도아니며, 그렇다고상속세와증여세를폐지하고부유세를도입하는것은더욱어려운현실이다. 최근경제양극화로빈부의격차가확대되는추세인점을감안한다면, 우리나라에서의상속세의폐지는일반국민들의정서상받아들이기가어렵다고판단되어현행대로존치시킴이바람직하다고판단된다. 5) 주요상속 증여재산의평가문제의개선방안 상속및증여재산평가의근거법률은상속세및증여세법제60조에서제66 조, 시 행령제49조부터 63 조에있다. 이들중중요내용은다음과같다. 평가원칙 : 시가평가가원칙시가 : 불특정다수인사이에자유로이거래가이루어지는경우에통상성립된다 - 131 -
고인정된가격. 각종의상속 증여재산은시가평가가원칙이고시가가불분명한경우보충적평 가방법에의한다. 여기서는상속 증여재산인토지 건물과주식등주요재산 에대한평가방법에대해서만살펴본다. ⑴ 재산평가의기준 상속세또는증여세가부과되는평가기준이( 상속개시일또는증여일로하되 상속재산에가산하는증여재산은증여일) 현재의시가에의하여평가한다. 시가를산정하기어려운때에는평가방법( 상속세및증여세법제61조부터제 65 조에규정된평가방법) 에의하여평가한가액에의한다. 담보제공된재산등은시가( 또는보충적평가방법에의한평가액) 와당해재산 이담보하는채권액등을기준으로특례평가액을비교하여큰금액으로평가한다. ⑵ 시가의개념 시가란불특정다수인사이에자유로이거래가이루어지는경우에통상성립 된다고인정되는가액을말한다. 다만, 상장주식 협회등록주식은보충적평가방법 에의하여평가한가액을시가로본다( 상속세및증여세법제60조제1 항) 평가기준일전후 6 월( 증여재산은 3 월) 이내의기간중매매가액 감정가액, 수 용 경매 공매가액은시가에포함하되, 평가기간밖의매매사례가액, 감정가액등 도평가기준일로부터매매계약일( 감정평가서를작성한날또는보상가액등이결정 된날을포함한다) 까지가격변동이없다고인정되는평가심의위원회의자문을거쳐 확인된가액을평가기준일현재의시가로인정하며, 당해재산과면적 종류 용 도 종목이동일또는유사한다른재산의매매가격등도시가로인정할수있다. ⑶ 보충적평가방법 토지및주택 건물 : 개별공시지가및개별( 공동) 주택가격 : 국세청장이산정 고시하는가액 주택이외의건물: 국세청기준시가( 공동주택 오피스텔및상업용건물( 이들 에부수되는토지를포함) 등에대하여매년국세청장이토지와건물의가액을일 - 132 -
괄하여산정 고시하는가액. ⑷ 주식의평가 상장주식: 시장가치 평가기준일이전 이후각 2 개월( 총 4 개월) 공표된매일의한국증권거래소최종시 세가액( 거래실적유무를불문함) 의평균액으로평가한다. 협회등록주식 상장주식평가방법을준용하여평가한다. 이경우한국증권거래소최종시세가액은 증권업협회기준가격으로한다. 비상장주식 : 1주당순손익가치와 1주당순자산가치를각각 3과 2의비율한가중평균한가액에 의한다. 다만, 부동산과다보유법인은각각 2와 3의비율로가중평균한가액에의한 다. 1 주당순손익가치 : 1주당최근3 년간의순손익액의가중평균 / 순손익가치환원율 ( 국세청장이고시한율) 순자산가치 : 1 주당순자산가치 / 발행주식총수 ( 라) 기타재산 선박, 항공기, 차량, 기계장비등 : 지방세법상시가표준액 상품, 제품 : 처분할때취득할수있다고예상되는가액 서화, 골동품 : 전문분야별로 2인이상의전문가가감정한가액의평균액 공개준비중인주식의평가 : 공모가격등( 공모가격산정방법에준하는가격) 국공채 상장국공채 : 시가 기타 : < 매입가 + 기간이자> 또는처분예상금액 전환사채등 평가( 큰금액) : 만기상환금의현재가치와전환할수있는주식의가치를비교하여 영업권평가 : [ 최근 3 년간(3 년에미달하는경우에는당해연수로한다) 의순손익액 - 133 -
의가중평균액의 100분의 50 에상당하는가액-( 평가기준일현재의자기자본 1년 만기정기예금이자율을감안하여재정경제부령이정하는율 (10%))] 이상에소개된바와같이상속및증여재산의평가는세법중에서가장어려운 분야이고이분야를전문으로연구하지않으면정확하게산정하기어렵다. 재산의평가문제에있어서토지, 건물, 상장주식과채권은객관적인자료가있으 므로다툼이별로없으나, 그외분야는아주전문성을요하고, 객관적인결과를내 놓을수가없는경우가많다. 원칙적인평가방법인시가도거래사례한두개를가지도적용하는경우도있으 며, 문제는이러한평가를개개조사요원이한다. 따라서이러한재산평가를개관저 이며공정하게전담하는행정기관이필요하며, 지방세등에서도유사한평가들이문 제가되는데이를모두통합한평가기관이독립적으로설치운영됨이바람직하다. 6) 상속세 증여세와경영권승계문제의개편방안 창업주의 2세가기업승계과정에서상속세부담이크기때문에지분율이낮아져 경영권승계가어려우며, 대재산가의편법증여사례도과도한상속세때문에발생 하는것이라는주장이있다. 그러나기업경영권은혈연관계에따라세습되기보다는주주등의이해당사자의 신뢰확보와경영능력검증을통해물려받는것이며, 여기에세금문제가걸림돌이라 는주장은맞지않다. 또한, 소유와경영을분리하여전문경영인이기업경영을하는 것이세계적인추세이며, 나가야할방향임에도, 자녀에게기업경영권을세습하기 위해상속세를대폭완화하거나폐지하자는것은바람직하지않다. 53) 다만가업상속이나영농상속의경우그실효성을높이기위하여상속공제한도를 대폭상향조정도록개편됨이바람지하다고판단된다. 보다구체적인제안을한다면; 1 현행상속재산공제제도에의하며, 가업상속은비상속인이 5년이상계속하 여영위한사업으로서제조업등일정한요건을갖춘경우로서상속개시일현재 18 세이상인자로서상속개시일 2 년전부터계속하여가업에종사한경우, 가업상속재 산가액이 2억원을초과는경우 2 억원을한도로한다 라고되어있다. 그러나이제도의문제점은사업을시작한지 5 년밖에안되는사업을 가업( 승 계) 상속으로보는것은재고할필요가있다. 우리나라의중소기업의평균연령이 53) 국세청, 전게서, 92~93 쪽. - 134 -
10.6 년정도임에비추어볼때, 가업승계( 기업) 상속의경우 10 년이상 계속하여 영위한사업을대상으로하되, 그대신가업상속공제한도를 10 억원 으로하여 실질적도움이되도록함이바람직하다고판단된다. 즉, 가업상속은비상속인이 10년이상계속하여영위한사업으로서제조업등 일정한요건을갖춘경우로서상속개시일현재 18세이상인자로서상속개시일 2년 전부터계속하여가업에종사한경우, 가업상속재산가액이 10억원을초과는경우 10 억원을한도로한다 라고하여가업상속공제한도를대폭상향조정해주고, 또한 10 억을초과는경우 " 창업자금에대한증여세과세특례제( 법제30조의 5) 와같이 10억원을초과는경우 30억원한도에서그초과액에대하여 100분의 10으로상 속세를부과하도록상속세공제제도를개편한다면가업상속( 또는중소기업의 가업승계) 에실질적도움이될것으로판단된다. 또한조세제한특례법에서한시적으로허용한 < 창업자금에대한증여세과세특례 제도( 법제30조의5)> 경우그내용을보면; 제30조의5 창업자금에대한증여세과세특례 130세이상이거나혼인한거 주자가창업을목적으로 65 세이상의부모( 증여당시부또는모가사망한경우에 는사망한부또는모의부모를포함한다. 이하이조에서같다) 로부터토지건물 등대통령령이정하는재산을제외한재산( 증여세과세가액 30 억원을한도로한다. 이하이조에서 " 창업자금" 이라한다) 을 2007년 12월 31일까지증여받는경우에는 상속세및증여세법 제53조제1항및같은법제56조의규정에불구하고증여세 과세가액에서 5억원을공제하고세율을 100분의 10 으로하여증여세를부과한다. 이경우창업자금을 2회이상증여받거나부모로부터각각증여받는경우에는각각 의증여세과세가액을합산하여적용한다." 라고되어있다. 이를 30 억원을한도로, 증여과세가액에서 10억원을공제하고세율을 100분의 10 으로증여세를부과한다 로개편한다면, 직계비속의창업에실질적인도움이될 수있다고판단된다. 2 영농상속의경우는 피상속인및상속인모두상속개시 2년전부터영농에종 사하면서농지 초지 산림지등을상속받는경우에영농상속재산가액이 2억원을 초과는경우 2 억원한도 로영농상속공제를해주고있다. 한 미 FTA 협정및앞으로다른국가들과의 FTA 협정이확대될경우, 우리나라 의영세한영농업자들은경쟁에서도태될수박에없는실정이다. 따라서우리나라 의농업을살리고외국농림업과의경쟁력을확보하기위하여는영농상속의경우 - 135 -
상속재산공제에있어서현행 영농상속공제한도 2 억원 을 영농상속공제한도를 10 억원 으로개편해주어야영농후계자가많아지고, 농업이기업농으로성장발전 하여외국과의경쟁력을키울수있다고판단된다. 또한영농상속공제대상에는 영농에종사하면서농지, 초지, 산림지등 으로 되어있으나. 임업, 축산업, 수산업의종사자에대한상속공제는되어있지않다. 따라서임업, 축산업및수산업후계자들에게도같은규모의상속공제( 상속공제 한도 10 억원) 를해준다면이들분야의사업도활성화되면서, 일자리창출과외 국과의경쟁력확보에크게도움이되는개편방안으로판단된다. 7) 고가의미술품및골동품등에대한상속세 증여세의과세기법과조세 행정상의문제점개선방안. 현행상속세제도는유산세체계에의하기때문에상속인수에관계없이세부담이 동일하다. 상속재산은결국상속인등에게귀속되어, 귀속자에따라서부담능력이 다른데이를고려하지않는것이문제점이다. 현행상속세제도와증여세제도는과세 대상자산을평가하면서아직도상당부분이시가와는거리가있는원가주의에의하 고있으므로과세의형평상문제가있다. 상속세및증여세분야에서의탈세문제는법과제도상의문제라기보다는운용상 의문제가더크다고할수있다. 즉세법상으로는상속이나증여로충분히과세할 수있으나현실적으로포착할수없는재산의경우과세를할수없는경우가많 다. 그대표적인사례는고가의미술품, 골동품등을들수있습니다. 또다른탈세유형이현금을이용한편법증여, 제3 자명의를이용한( 명의신탁) 재 산은익이성행하고있다. 실제로는재산을수십억, 수백억원을가지고호화생활을 하고있으면서본인명의의재산이없다는이유로세금을내지않고있는사례들을 들수있다. 이러한사례에는사전에불법, 편법증여가있었기에가능한것이고, 따라서여기에는법규정의문제가아니라불법, 편법증여를포착하지못하는과 세기법과조세행정운용상의문제가있다고볼수있다. 그렇다보니현실적으로는등록된재산( 부동산, 주식, 예금등) 에대해서만과세가 이루어지고있습니다. 따라서새로운과세기법과조세행정의운용상혁신이필요할 것입니다. 예를들면현금거래에대한규제를강화하고, 금융정보분석원의기능을 확대하고이를적극적으로활용함으로써그러한불법거래들이포착되고, 미술품, 골동품등의거래도간접적으로포착할수있다. 고가의 편법, 불법상속또는증여시점에서는과세를회피할수있을지몰라도언젠가는포착되어세금과함께무거운가산세또는벌금을부과함으로써상속또는증여시점에정당하게세금을납부하는것이가장유리하다는것을사회적으로인식하도록조세행정운용과제도적보완이필요하다. - 136 -
구체적으로는부과제척기간의대폭연장, 가산세제도보완( 이명박당선자가가산 세를 40% 에서 100% 로인상하겠다는한공약이있다), 재산평가방법보완( 상속이나 증여시점에서의평가가아니라포착시점에서의평가를기준으로과세하는방법) 등 고려할수있을것입니다. 예를들어고가로평가되는미술품과골동품등금전적평가가가능한재산의경우 상속및증여시점에서신고및포착되지않아상속세나증여세를부과하지못한경 우, 소멸시효기간을두지말고, 상속및증여재산으로포착또는인지된시점에서 평가하여상속세나증여세를과세하는법적장치마련이필요하다고판단된다. 8) 증여세제의개혁을위한완전포괄주의의도입에따른위헌논쟁이없도록 법개정이요구된다. 공평과세확대를위하여는증여세의완전포괄주의도입에따른위헌여부에대한 법정논란을배재할수없음으로법개정이반드시필요하다고판단된다. 우리나라의경우일부고액재산가들은다양한변칙적인사전상속및증여방법 을통하여부( 富 ) 를무상이전하는경우가있다. 이러한방법을통한부의집중과 세습현상은사회계층간부의불균등을심화시켜많은사회적문제를발생시키고있 는실정이다. 특히과거증여세의경우과세를할수있는 13가지유형을증여세법에열거하고 이에대하여만증여세를과세하는 ( 제한적) 유형별포괄주의를채택함으로써세법에 명시되지않은다양한새로운금융기법에의한사전상속및증여의경우 조세법 률주의 에의하여원천적으로과세가불가능하게되어있었다. 따라서상속증여세법의획기적개정을통한변칙적사전상속및증여방법을 차단하기위하여 완전포괄주의 도입이필요하였고, 정부는 2004년 1월부터는증 여세에한해완정포괄주의를택하고있다. 완전포괄주의란증여세법에열거된과 세대상이아니라도명백하게무상이전에의한경제적이득이발생한경우 세원칙 에따라과세를해야한다는것이다. 실질과 증여세에완전포괄과세제도를도입할경우과세대상과세율은법으로정한다는 조세법률주의 를위반하는위헌의소지가있다고이의도입을반대하는의견도있 다. 그러나현실을잘반영하지못하는법이라면 조세법률주의 라는형식논리에 억메이기보다는현실을잘반영할수있도록법이개정되어야한다. 과거증여세의경우과세를할수있는 14가지유형을증여세법에열거하고이에 대하여만증여세를과세하는 ( 제한적) 유형별포괄주의를채택하였는데이는명시되 지않은다양한새로운금융기법에의한사전상속및증여의경우 조세법률주의 - 137 -
에의하여원천적으로과세가불가능하게되어있다. 그리고다양하게개발된새로 운금융기법에의한증여를모두세법에일일이열거한다는것도현실적으로매우 어려운실정이다. 따라서증여세법의획기적개정을통한변칙적사전증여방법을차단하기위하 여 완전포괄주의 도입은적절한조치였다고판단된다. 그러나상속세의경우여 전히완전포괄주의를채택하지있지않고, 성에한계를갖는것이현실이다. 다양한공제제도등으로상속세의실효 완전포괄주의란증여세법에열거된과세대상이아니라도명백하게무상이전에의 한경제적이득이발생한경우 증여세에완전포괄과세제도를도입할경우 실질과세원칙 에따라과세를해야한다는것이다. 조세법률주의 를위반하는위헌의 소지가있다고이의도입을반대하는의견도있다. 물론과세대상과세율은법으로 정한다는조세법률주의는존중되고지켜져야한다. 하는법이라면 그러나현실을잘반영하지못 조세법률주의 라는형식논리에억메이기보다는현실을잘반영할 수있도록법이개정되어야한다. 조세법률주의위배라는논란을피하기위하여우리나라에서도세법을개정할때, 세법에증여개념과범위 를미국과같이세법에명확히함으로서조세법률주의위 법성논란을피할수있을것이다. 미국의경우, 내국세입법(I.R.C) 제2501 조는 증여에의한재산의이전 에대하여 증여세를부과한다고규정하고있다. 그리고제2051조의보충규정으로볼수있는 내국세입법제2511조 a항 d 에서는 2501조에의하여부과되는증여세는재산의이 전이신탁이든그밖의것이든, 증여가직접적이든간접적이든, 재산이부동산이든 동산이든, 유형이든무형이든지적용된다. 고규정하고있다. 미국은판례중심이기도하지만상기와같이세법에명시함으로써우리나라와같 이완전포괄주의도입에대한조세법률주의논란은발생되지않는다. 또다른방법은일본헌법제12 조에 국민은자유및권리를남용해서는안되며 공공복지를위해이를이용하는경우그책임을져야한다 와같이조세회피를 공 공의이익을침해하는개인의권리남용내지악용 으로간주한다면상속증여세의 완전포괄주의를도입하여도 조세법률주의 위헌시비는완전히벗어날수있다. 우리나라민법에도 권력남용을부인 하는규정이설정되어있으나상위법인헌법 과의상, 하위법간의조화적연계가빠져있다. 따라서우리나라헌법에도공공의이 익에반하여개인의자유및권리를남용해서는안된다는규정을수용, 설치한다면 - 138 -
완전포괄주의의과세제도위헌판정시비는완전히방지할수있다고생각한다. 또한선진국에서는 일반적조세회피부인원칙 (GAAR: General Anti-Avoida- nce Rule) 이법제화되어있다. 납세자가납부할세금에대하여고의적으로회피하 려고할경우, 납세자가과세가부당하다는명백한입증자료를제시할수없을때 에는과세당국이납세자의이의를부인하는권한을법적으로보장함으로서 법률주의 의위헌시비가일어나지않고있다. 조세 우리나라에도독일의 조세기본법제42 조 에 일반적조세회피행위부인규정 과 같이부당한편법적조세회피를인정하지않는조세법개정이요구된다. 만약에우리 나라의국세기본법에독일과같이 일반적조세회피행위부인규정 을신설하고, 개 별세법인상속및증여세법에서현행소득세법제41조및법인세법제52조와같이 부당행위부인규정 을둔다면편법적부당한상속증여세회피를방지할수있다. 따라서기존의상속및증여세법에서 유형별포괄주의 라하여 14가지만과세할 수있었던열거된규정을예시규정으로바꾸고 완전포괄주의 를도입한다면 조 세법률주의 를위반한다는위헌시비는없을것으로판단된다. 54) 9) 상속 증여제도와관련된기타경제제도의개혁 변칙적상속 증여에의한세대간의부의세습화를차단하고, 부의재분배기능을 강화하여사회계층간의심각한빈부의격차를줄이는방법은단순히상속 증여세 제를강화한다고해결될문제가아니다. 보다근본적인사회계층간의빈부의격차 문제를줄이기위하여는상속세및증여세제와밀접하게연관된다음과같은다른 경제제도의개혁이함께이루어져야한다. 첫째, 유명무실화된금융실명제의문제점을보완및수정하여금융거래가투명할 수있도록강화되어야한다. IMF사태를맞이하면서정치권에서는금융실명제때문 에돈이돌지않아경제위기를가져왔다면서지하자금을산업자금화한다는명분으 로비실명장기채권발행을허용하였다. 그러나지하자금의산업자금으로의전환에 는소기의목적을달성하지못한것으로평가되며, 오히려부정축재한재산을합 법화시켜주는편법으로이용되기도한다. 상속, 증여재산가액의재산종류별과세표준을연도별로재산종류를토지, 건물, 54) 이필우 유경문, 조세론, 법문사, 2003, 619~622. - 139 -
금융자산그리고기타로나누어살펴보면다음과같은그림으로나타난다. [ 그림 7] 연도별재산종류별상속재산가액55) ( 단위 : 백만원) 4,500,000 4,000,000 3,500,000 3,000,000 2,500,000 2,000,000 1,500,000 1,000,000 500,000 0 1987 1988 1989 1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 자료: 국세청, 국세통계연보, 각연도. 토지건물금융자산기타합계 [ 그림 7] 에서주목할것은상속재산가액의경우 1996년이후로토지의비중이압 도적이었지만 2004 년에와서는금융자산의비중이토지의비중을앞질렀다. 증여재산가액또한상속재산가액과마찬가지로 [ 그림 8] 에서토지의비중이압도 적이었으나 있다. 2003년부터는금융자산의비중이토지의비중을앞질렀음을확인할수 이러한금융자산의상속재산으로써의증가는세계화추세에맞추어고령화, 선진 화에따른원인과금융개방과도무관하지않다. 55) 백덕현, 전게서, 65 쪽재인용. - 140 -
[ 그림 8] 연도별재산종류별증여재산가액56) ( 단위 : 백만원) 12,000,000 10,000,000 8,000,000 6,000,000 4,000,000 2,000,000 0 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 자료: 국세청, 국세통계연보, 각연도. 토지건물금융자산기타합계 [ 그림 7] 과 [ 그림89] 에서알수있듯이최근에는상속및증여를함에있어서과 거에는건물이나토지등부동산의비중이컸음에비하여, 최근에는금융자산을통 한상속과증여가더크게이루어지고있을보이고있다. 특히금융자산을이용한상속 증여세의탈세를방지하기위하여유명무실해진 금융실명제의개선과강화가필요하다. 이는편법과불법으로이루어질수있는 금융자산에대한상속세및증여세에대한탈세를근원적으로방지할수있는기 본적전제조건이된다고할수있다. 따라서금융실명제를개선하여본래의취지에맞게더욱철저히실시함에있어금융거래의불편을최대한줄이는제도의개선과, 정상적인금융거래의비밀은철저히보장을해주되부정과부패및불법적사실이있거나의심이가는경우에는일정한법적절차를거처서철저히조사할수있도록하고, 불법시에는그에상응하는처벌조치가있어야할것이다. 금융실명제를가능한빠른시일내에본래의취지에맞게개선및강화시킬필요가있다함은, 철저한금융실명제를통하여부정부패의연결고리를차단할수있으 56) 백덕현, 전게서, 66 쪽재인용. - 141 -
며, 불법적지하경제를축소시킴으로서탈루와탈세를방지할수있을뿐만아니라, 변칙적이며부당한방법에의한상속 증여로부가세습되는것을효과적으로차단 할수있기때문이다. 또한이는금융자산의소유와이동을면밀히파악할수있으 므로외국의거대한금융자본이국내의금융및자본시장에서장난을하여대한민 국의금융시장이나자본시장을교란시키고위기에몰아넣어외국의금융자본가들 이폭리를취하는일을방지할수있을것이다. 금융실명제가실효를거두기위하여제도를개선강화할시킬경우에는개인이나 법인의소유를불문하고일정기간안에각종금융자산( 주식, 공 사채및무기명채 권등) 을의무적으로실명화시키는조치를취하되, 일정기간이후에도실명화안 된금융자산은일체그가치나소유권을인정하지않고, 또한타인명의로된금융 자산은일정기간안에실소유자의명의로전환하지않으면차명자의자산으로한다 는법적제도적장치를확고히하고예외조항을일체인정하지않고강력히추진 하여야한다. 둘째, 부동산( 토지) 실명제의강화와뿐만아니라, 개인이나기업들이비사업용으로과다하게토지를부의증식수단으로사용할수없게끔일정규모이상의토지보유자에게는종합부동산세제와같은누진적중과세는계속필요하다. 셋째, 금융전산망과국세청전산망을연결하여일정규모이상의금융거래에대하여 는월별또는분기별로국세청에보고되고, 비정상적인경제거래로탈루나탈세의 혐의가짖은경우, 영장실질심사와같이금융감독기관과, 세무당국그리고사법기관 원으로구성된별도기구의엄격한심의를거쳐탈루나탈세로혐의가짖은경우에 는금융거래내역을철저히조사할수있도록하고, 불법적인사실이밝혀질경우에 는철저한과세와법적조치가있어야할것이다. 개인의비밀보호도매우중요하지만, 그렇다고남의재산을강제로탈취또는착 복 횡령하거나, 탈루와탈세등부당한방법으로과도한부를축적한경우국가는 도둑의재산까지보호해줄의무는없다. 오히려이러한탈법적행위를적발하고시 정하는것이국가의임무중에하나일것이다. 따라서뚜렷한범법행위와탈세, 탈 루혐의가있는경우금융거래자료를모두조회할수있게할뿐만아니라, 금융전 산망과국세청전산망을연계하여일정규모이상의금융거래는국세청에자동으로 보고되어필요할경우과세여부의판단자료로사용하거나, 변칙적인상속 증여를 통한부의세습화를방지할수있는제도적장치가필요하다하겠다. - 142 -
V. 맺음말 해방이후우리사회가경제적으로발전하며, 부( 富 ) 를축적해가는과정을생각할 때많은사람들이부의축적과정에서그정당성에의문을제기하고있다. 물론대 부분의사람들의경우개인적인노력이있었으며, ( 富 ) 의축적의차이라고할수도있다. 개인적재능의차이에따른부 그러나한편으로는정경유착에의한특혜와부정부패에의한부의축적, 그리고 사회제도적결함에의한빈부격차의확대등을고려한다면오늘날일부계층의과도 한부의축적에는많은사회적문제를발생시키고있다. 우리나라의경우일부고액재산가들은다양한변칙적인사전상속및증여방법을통 하여부( 富 ) 를무상이전하는경우가있습니다. 이러한방법을통한부의집중과세습현상 은사회계층간부의불균등을심화시켜많은사회적문제를발생시키고있는실정이다. 더욱이문제가되는것은부당한축적과정을통한계층간의부의격차는더욱확 대되어가는추세일뿐만아니라, 부당하게축적된부가다음세대로까지세습되어 고착화되어가는추세이다. 특히 1997년 12월 IMF 사태이후빈부의격차가확대되 는추세를보임에따라정부는계층간의빈부의격차를완화시키는노력의일환으 로상속 증여세제를개정이필요하다. 통계상으로는국민소득수준이높아졌다지만경제의양극화로빈부격차가확대 되면서실제로대부분의중산층의상속인들은기초생활유지및생활안정에불안감 을갖게되고, 심지어는생존의위협까지도느끼게된다. 따라서중산층의사람들도 상속인이나후손들을위하여세금을덜내기위하여각종편법이나불법적방법을 동원하여상속세나증여세를안내려는각종범법행위에유혹을느끼게된다. 1997년 12월 IMF 외환위기사태이후우리사회는경제양극화로중산층이급격히 몰락하는현상을나타내고있다. 따라서중산층의서민들을보호하기위하여다음과 같이상속세및증여세의개편방안과상속세및증여세운영방안이요구된다. 1) 경제양극화와중상층서민들의생활안정을위하여상속세및증여세의 일부과세표준구간조정과일부공제항목의상향조정이필요하다. 2) 상속과세유형에관한논쟁에서유산취득과세방식보다현행대로유산세 방식더바람직하다. - 143 -
- 우리나라의경우조세체계나제도를정비할부분이많으며, 조세행정의투명성 확보에아직도많은문제를갖고있을뿐만아니라, 그리고서양과달리개인주의 보다는아직도가족집단주의가지배적인문화풍토속에서 환은국가의세수감소가예상은물론, 유산취득세체계 로의전 탈세가만연한우리나라의조세풍토하에서 부( 富 ) 의세습화차단효과도크게기대할수없다. 뿐만아니라유산취득자각각의 상속재산의규모를파악하여야하므로세무행정의복잡성으로세무행정의효율성을 떨어트릴수도있다. 따라서 유산취득과세 방식보다는현행대로 유산세 방식에 의한상속세부과가더합리적이라판단된다. 3) 우리나라의상속세부담과외국의상속세부담문제및상속세폐지문제 상속세부담의국가간비교는상속세과세방식( 유산과세형및유산취득과세형), 세율, 공제방법등이다르기때문에일률적으로판단하기어려우나, 우리나라의상 속세부담이전반적으로외국에비하여높은수준은아니다. 최근미국을비롯한주요선진국에서의감세정책이자주거론되고있으며, 그수 단으로상속세및증여세를완화하는추세이다. 우리나라의경우에는상속세및증 여세의부담이선진국에비하여특별히높은것도아니며, 경제양극화로빈부의격 차가확대되는추세인점을감안한다면, 우리나라에서의상속세의폐지는일반국 민들의정서상받아들이기가어렵다고판단되어현행대로존치시킴이바람직하다고 판단된다. 상속세및증여세의부담을낮추기보다는현행수준의유지가바람직하다. 다만 중산층의생활안정과재산증식을통한한중산층을두텁게만들기위하여상속세의 공제항목중일부항목에서공제한도를과감하게확대함이바람직하다. 5) 주요상속 증여재산의평가문제의개선방안 상속및증여재산평가의근거법률은상속세및증여세법제60조에서제66 조, 시 행령제49조부터 63 조에있다. 이들중중요내용은다음과같다. 상속세및증여세의부과시재산평가원칙은시가평가가원칙이나, 상속및증여 재산의평가는세법중에서가장어려운분야이고이분야를전문으로연구하지않 으면정확하게산정하기어렵다. 재산의평가문제에있어서토지, 건물, 상장주식과채권은객관적인자료가있으 므로다툼이별로없으나, 그외분야는아주전문성을요하고, 객관적인결과를내 놓을수가없는경우가많다. 원칙적인평가방법인시가도거래사례한두개를가지도적용하는경우도있으 - 144 -
며, 문제는이러한평가를개개조사요원이한다. 따라서이러한재산평가를개관저이며공정하게전담하는행정기관이필요하며, 지방세등에서도유사한평가들이문제가되는데이를모두통합한평가기관이독립적으로설치운영됨이바람직하다. 6) 상속세 증여세와경영권승계문제의개편방안 창업주의 2세가기업승계과정에서상속세부담이크기때문에지분율이낮아져 경영권승계가어려우며, 대재산가의편법증여사례도과도한상속세때문에발생 하는것이라는주장이있다. 가업상속이나영농상속의경우그실효성을높이기위하여상속공제한도를대폭 상향조정도록개편됨이바람지하다고판단된다. 보다구체적인제안을한다면; 우리나라의중소기업의평균연령이 10.6 년정도임에비추어볼때, 가업승계( 기 업) 상속의경우 10 년이상 계속하여영위한사업을대상으로하되, 그대신가 업상속공제한도를 10 억원 으로하여실질적도움이되도록함이바람직하다고 판단된다. 즉, 가업상속은비상속인이 10년이상계속하여영위한사업으로서제조업등일 정한요건을갖춘경우로서상속개시일현재 18세이상인자로서상속개시일 2년전 부터계속하여가업에종사한경우, 가업상속재산가액이 10억원을초과는경우 10 억원을한도로한다 라고하여가업상속공제한도를대폭상향조정해주고, 또한 10 억을초과는경우 " 창업자금에대한증여세과세특례제( 법제30조의 5) 와같이 10억원을초과는경우 30억원한도에서그초과액에대하여 100분의 10으로상 속세를부과하도록상속세공제제도를개편한다면가업상속( 또는중소기업의 가업승계) 에실질적도움이될것으로판단된다. 7) 고가의미술품및골동품등에대한상속세 증여세의과세기법과조세행 정상의문제점개선방안. 현행상속세제도와증여세제도는과세대상자산을평가하면서아직도상당부분이 시가와는거리가있는원가주의에의하고있으므로과세의형평상문제가있다. 상 속세및증여세분야에서의탈세문제는법과제도상의문제라기보다는운용상의문 제가더크다고할수있다. 즉세법상으로는상속이나증여로충분히과세할수있 으나현실적으로포착할수없는재산의경우과세를할수없는경우가많다. 그 대표적인사례는고가의미술품, 골동품등을들수있습니다. - 145 -
그렇다보니현실적으로는등록된재산( 부동산, 주식, 예금등) 에대해서만과세가 이루어지고있습니다. 따라서새로운과세기법과조세행정의운용상혁신이필요할 것입니다. 예를들면현금거래에대한규제를강화하고, 금융정보분석원의기능을 확대하고이를적극적으로활용함으로써그러한불법거래들이포착되고, 미술품, 골동품등의거래도간접적으로포착할수있다. 고가의 편법, 불법상속또는증여시점에서는과세를회피할수있을지몰라도언젠가는 포착되어세금과함께무거운가산세또는벌금을부과함으로써상속또는증여시 점에정당하게세금을납부하는것이가장유리하다는것을사회적으로인식하도록 조세행정운용과제도적보완이필요하다. 구체적으로는부과제척기간의대폭연장, 가산세제도보완( 이명박당선자가가산 세를 40% 에서 100% 로인상하겠다는한공약이있다), 재산평가방법보완( 상속이나 증여시점에서의평가가아니라포착시점에서의평가를기준으로과세하는방법) 등 고려할수있을것입니다. 예를들어고가로평가되는미술품과골동품등금전적평가가가능한재산의경우 상속및증여시점에서신고및포착되지않아상속세나증여세를부과하지못한경 우, 소멸시효기간을두지말고, 상속및증여재산으로포착또는인지된시점에서 평가하여상속세나증여세를과세하는법적자치마련이필요하다고판단된다. 8) 상속 증여세제의개혁을위한완전포괄주의의도입에따른위헌논쟁이없 도록법개정이요구된다. 공평과세확대를위하여는상속 증여세의완전포괄주의도입에따른위헌여부 에대한법정논란을배재할수없음으로법개정이반드시필요하다고판단된다. 선진국에서는 일반적조세회피부인원칙 (GAAR: General Anti-Avoidance Rule) 이법제화되어있다. 납세자가납부할세금에대하여고의적으로회피하려고 할경우, 납세자가과세가부당하다는명백한입증자료를제시할수없을때에는 과세당국이납세자의이의를부인하는권한을법적으로보장함으로서 의 의위헌시비가일어나지않고있다. 조세법률주 우리나라에도독일의 조세기본법제42 조 에 일반적조세회피행위부인규정 과 같이부당한편법적조세회피를인정하지않는조세법개정이요구된다. 만약에우리 나라의국세기본법에독일과같이 일반적조세회피행위부인규정 을신설하고, 개 별세법인상속및증여세법에서현행소득세법제41조및법인세법제52조와같이 부당행위부인규정 을둔다면편법적부당한상속증여세회피를방지할수있다. 따라서기존의상속및증여세법에서 유형별포괄주의 라하여 14가지만과세할 - 146 -
수있었던열거된규정을예시규정으로바꾸고 완전포괄주의 를도입한다면 조 세법률주의 를위반한다는위헌시비는없을것으로판단된다. 57) 9) 상속 증여제도와관련된기타경제제도의개혁 변칙적상속 증여에의한세대간의부의세습화를차단하고, 부의재분배기능을 강화하여사회계층간의심각한빈부의격차를줄이는방법은단순히상속 증여세 제를강화한다고해결될문제가아니다. 보다근본적인사회계층간의빈부의격차 문제를줄이기위하여는상속세및증여세제와밀접하게연관된다음과같은다른 경제제도의개혁이함께이루어져야한다. 첫째, 유명무실화된금융실명제의문제점을보완및수정하여금융거래가투명할 수있도록강화되어야한다. 최근에는상속및증여를함에있어서과거에는건물이나토지등부동산의비중 이컸음에비하여, 있을보이고있다. 최근에는금융자산을통한상속과증여가더크게이루어지고 특히금융자산을이용한상속 증여세의탈세를방지하기위하여유명무실해진 금융실명제의개선과강화가필요하다. 이는편법과불법으로이루어질수있는 금융자산에대한상속세및증여세에대한탈세를근원적으로방지할수있는기 본적전제조건이된다고할수있다. 금융실명제를개선하여본래의취지에맞게더욱철저히실시함에있어금융거래 의불편을최대한줄이는제도의개선과, 정상적인금융거래의비밀은철저히보장 을해주되부정과부패및불법적사실이있거나의심이가는경우에는일정한법 적절차를거처서철저히조사할수있도록하고, 불법시에는그에상응하는처벌 조치가있어야할것이다. 금융실명제를가능한빠른시일내에본래의취지에맞게개선및강화시킬필요 가있다함은, 철저한금융실명제를통하여부정부패의연결고리를차단할수있으 며, 불법적지하경제를축소시킴으로서탈루와탈세를방지할수있을뿐만아니라, 변칙적이며부당한방법에의한상속 증여로부가세습되는것을효과적으로차단 할수있기때문이다. 57) 이필우 유경문, 조세론, 법문사, 2003, 619~622. - 147 -
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