연구보고 2007-15 재정분권화를위한지방세법률주의의개선방안연구 - 법정외세의도입방안을중심으로 -
재정분권화를위한지방세법률주의의개선방안연구 - 법정외세의도입방안을중심으로 - A Study on the Taxation Sovereignty of Municipal Government for Financial Decentralization
국문요약 현재우리나라의국가재정과지방재정을비교해보면국세대지방세의비율이 80% 대 20% 로서지방세로인건비도해결할수없는지방자치단체가전체의약 61% 에이르는 151개지방자치단체에이른다. 이러한열악한지방재정제도를개선하기위한방안으로서국세를지방세로전환, 국세와지방세의교환, 지방소비세의창설, 공동세의창설등의개선방안이논의되고있다. 지방재정을확충하기위하여 2005년강원도에서생산되는시멘트에대한목적세부과를추진한적이있었고원자력발전소가위치해있는지역에서는지방세로서원자력세, 부산에서는항만컨테이너의운행으로인해교통혼잡, 도로파손등을보전하기위하여지방세로서컨테이너세등을지방세법에지역개발세로규정하고있는데이러한방안도역시지방세법률주의의범위를벗어나는것이아니다. 지방자치단체의재정확충나아가재정자주권의확보를위해서는위와같은지방세법의여러개선방안을강구하는것도중요하지만무엇보다도지방자치단체에의한지방세창설, 부과, 징수를보장해주는것이중요할것이다. 즉, 지방자치단체에새로운지방세의세목을신설할수있는조세창설권을부여하는방안이다. 이러한지방자치단체의조세창설권은헌법상의조세법률주의와법률유보원칙에위반한다는것이일반적인견해이나이와는달리지방자치단체는헌법제117조에서보장하고있는재정고권에근거하여새로운세목의신설, 즉조세창설권을가질수있다는견해도제시되고있다. 지방자치단체의조세를자주적으로창설할수있는방안이란조례로서지방세의세목이나세율등을자주적으로설치할수있게하는것인데이러한방안으로서검토할수있는것이바로일본에서시행되고있는법정외세제도이다.
본과제는우리나라의경우헌법과지방세법의해석뿐만아니라헌법재판소, 대법원의판례상좁게해석하고있는자주재정권내지재정자주권의범위를확대하여지방세법에서정한세이외의세를조례로서창설할수있는가에대하여지방자치의본질적요소와관련하여논의를전개하고이를바탕으로하여제도적인연구로서는일본의법정외세제도를검토, 분석하는것을그연구목적으로하고있다. 이러한목적을달성하기위하여본과제는비교법적인연구방법을택하여헌법과지방세법상의원칙인조세법률주의와이에대비되는지방세조례주의에대하여독일, 미국, 일본등주요외국의지방세에대한입법례를중심으로연구를진행한다. 특히지방분권내지재정분권화와관련한해석론에대하여는일본의법정외세제도에관한논의를기본연구로한다.
Abstract In order to let municipal government expand finances and acquire financial autonomy, several initiatives or plans to improve it are presently under discussion, such as changeover of national tax to local tax, exchange between national and local tax, institution of local consumption tax and tax sharing, etc. However, for improving the state of municipal government finance that shows institutional inadequacies, it is of importance to guarantee municipal government that it can be entitled to institute, impose and collect local tax independently according to the ordinances established by municipal government. It is a general view that tax institution right of municipal government acts against Principle of No Taxation without Law and Principle of Law Reservations that are stipulated in the Constitution, but on the other hand there is other view that municipal government can establish new tax items, that is, Tax Institution Right (Steuererfindungsrecht), based on financial autonomy stipulated in the Article 117 of the Constitution. The scheme to enable municipal government to institute tax independently is that it is entitled to establish items and rate of local tax according to ordinances. What we can consider as an effective scheme is the institution of new tax items according to local tax ordinances which is in force in Japan. This study is to develop discussions on how to create new tax items other than what is stipulated in Local Tax Act, by expanding the extent of independent financial right or financial autonomy that is narrowly
interpreted by the Constitutional Court and Supreme Court, not to mention the interpretation of the Constitution and Local Tax Act. Based on the discussions of new tax institution with respect to the essentials of local autonomy, this study considers and analyzes the institution of new tax item pursuant to local tax ordinance that comes into effect in Japan presently. In order to accomplish the purpose hereof, this study takes a comparativemethod and considers legislative examples of local tax from foreign countries, such as Germany, America and Japan, etc, concerning the Principle of No Taxation without Law that is stipulated in the Constitution and Local Tax Act, and the Principle of Local Tax Ordinance. Especially with respect to local decentralization or financial decentralization, this study gives a particular consideration to the institution system of new tax items based on local tax ordinance in Japan, and to how to introduce it to Korea.
목차 국문요약 3 Abstract 5 제 1 장서론 11 제 1 절연구의필요성및목적 11 제 2 절연구내용과연구방법 12 제 2 장현행법령상의자주재정권 15 제 1 절자주재정권의법적검토 15. 자주재정권의내용과한계 15. 조세법률주의와지방자치단체의과세자주권과의관계 24. 지방세법과지방세조례와의관계 28 제 2 절자주재정권과법률유보와의관계 29. 법률유보의원칙 29. 지방자치법제22조단서의해석 30. 결론 37 제 3 절조세법률주의하에서지방세조례주의의허용성 43. 조세법률주의와조세행정에대한법치주의 43. 지방세조례주의의허용성및범위 53. 지방세조례주의의도입시법적과제 55 제 3 장외국의지방세에대한입법체계및학설 63
제 1 절독일의지방세에대한입법체계 63. 기본법상지방자치단체의재정자치권의보장 63. 지방자치단체의과세자주권의요건 74. 독일에서의지방세제개혁에대한논의 79 제 2 절미국의주와지방자치단체의과세권 83. 서론 83. 연방의관할 85. 주의관할 90. 연방법우선의원칙 93. 지방자치단체의관할 100. 결론 102 제 3 절일본의지방세조례주의론 103. 서론 103 지방분권개혁의전개과정과재정분권 104. 지방세입법권에관한논의 108. 재정조정적관점에서의지방세입법권론 112. 관련판례 117. 결론 125 제 4 장법정외세제도 127 제 1 절일본의법정외세제도 127. 법정외세제도의조세법적의의 127. 법정외세에대한동의의요건과법적효력 131. 법정외세의현황 133 제 2 절일본의법정외세관련사례및판례 145
1. 요코하마의법정외세도입사건 145 2. 三重縣 ( 미에현 ) 의산업폐기물세 149 3. 東京都豊島區 ( 동경도토요시마구 ) 의방치자전거대책세 150 4. 東京都杉竝區 ( 동경도스기나미구 ) 의환경세 ( 비닐봉투세 ) 150 5. 東京都은행세조례소송 151 제 3 절일본의법정외세제도의특징 152 1. 환경관련산업폐기물세급증 153 2. 지역외거주자와특정법인에대한과세문제 154 3. 조세전가의문제 154 4. 납세의무자의의견청취와설명 154 5. 세수가아닌다른정책목적활용 155 6. 결론 156 제 5 장개선방안 157 제 1 절헌법및입법적개선방안 157. 헌법개정과관련한일반론 157. 지방자치법의개정 158. 지방세법의개정 159. 기타관련조항의정비의필요 161 제 2 절지방세법상법정외세도입방안 162. 지방세법상지역개발세를법정외세로분류하는방안 162. 탄소세를법정외세로서도입하는방안 164 참고문헌 167
제 1 절연구의필요성및목적 제 1 장서론 제 1 절연구의필요성및목적 참여정부는지방분권을국정의주요과제로설정하고이를정치적테마로서가아니라법제도적으로추진하기위하여지방분권추진로드맵, 그리고이를바탕으로지방분권특별법을제정하는등분권형선진국가의건설을위하여국가의역량을결집시키고있다. 지방분권특별법제11조는 지방재정의확충및건전성강화 라는제목으로지방재정의확충과지방세의새로운세목을확대하는등국가에대하여지방세제도를개선하여지방재정의안정적확보를도모하는방향으로입법과행정을행할노력의무를부과하고있다. 현재우리나라의국가재정과지방재정을비교해보면국세대지방세의비율이 80% 대 20% 로서지방세로인건비도해결할수없는지방자치단체가전체의약 61% 에이르는 151개지방자치단체에이른다. 이러한열악한지방재정제도를개선하기위한방안으로서국세의지방세로의세원이양, 국세와지방세와의세목교환, 지방소비세의창설, 공동세창설등의개선방안이논의되고있다. 지방재정을확충하기위하여 2005년강원도에서생산되는시멘트에대한목적세부과를추진한적이있었고원자력발전소가위치해있는지역에서는지방세로서원자력세, 부산에서는항만컨테이너의운행으로인해교통혼잡, 도로파손등을보전하기위하여지방세로서컨테이너세등을지방세법에지역개발세로규정하고있는데이러한방안도역시지방세법률주의의범위를벗어나는것이아니다. 지방자치단체의재정확충나아가재정자주권의확보를위해서는위와같은지방세법의여러개선방안을강구하는것도중요하지만무엇보다도지방자치단체에의한지방세창설, 부과, 징수를보장해주는 11
제 1 장서론 것이중요할것이다. 즉, 지방자치단체에새로운지방세의세목을신설할수있는조세창설권을부여하는방안이다. 이러한지방자치단체의조세창설권은헌법상의조세법률주의와법일반원칙인법률유보원칙과충돌한다는것이일반적인견해이나이와는달리지방자치단체는헌법제117조에서보장하고있는재정고권에근거하여새로운세목의신설, 즉조세창설권을가질수있다는견해도제시되고있다. 지방자치단체의조세를자주적으로창설할수있는방안이란조례로서지방세의세목이나세율등을자주적으로설치할수있게하는것인데이러한방안으로서검토할수있는것이바로일본에서시행되고있는법정외세제도이다. 본과제는우리나라의경우헌법과지방세법의해석뿐만아니라헌법재판소, 대법원의판례상좁게해석하고있는자주재정권내지재정자주권의범위를확대하여지방세법에서정한세목이외의세목을조례로서창설할수있는가에대하여지방자치의본질적요소와관련하여논의를전개하고이를바탕으로하여제도적인연구로서는일본의법정외세제도를검토, 분석하는것을그연구목적으로하고있다. 제 2 절연구내용과연구방법 본연구는궁극적으로는헌법의개정을대전제로하고있지만그렇지않은상황에서현행헌법상의지방자치의보장이라는원칙을지방자치단체의과세자주권의근거문언으로해석하여그타당성을이끌어내려는법해석학을중심으로, 지방세법과지방자치법의개정을통하여지방세법에서규정하지않는지방세의세목과세율을조례로서창설할수있는방안을연구하는것이다. 본과제는비교법적인연구방법을택하여헌법과지방세법상의원칙인조세법률주의와이에대비되는지방세조례주의에대하여독일, 12
제 2 절연구내용과연구방법 미국, 일본등주요외국의지방세에대한입법례를중심으로연구를진행한다. 미국과독일은재정에있어서의연방과주및지방자치단체의관계가우리나라의중앙과지방과의관계와는많이다른것이사실이지만이들나라의지방세제에관한입법례의연구가우리나라의지방세제를개혁하고자하는움직임에시사하는바가없다고는할수없을것이다. 특히지방분권내지재정분권화와관련한해석론에대하여는일본의법정외세제도에관한논의를기본연구로한다. 일본에서는법정외보통세를비롯, 2000년지방분권개혁의일환으로일정한범위내에서지방자치단체가자주적으로창설할수있는지방세의신세목중법에서정하는세이외의세목과세율을창설할수있는법정외목적세제도를새롭게도입하고아울러법정외보통세의창설요건을기존의허가제에서동의를요하는사전협의제로완화하는등재정에있어서의지방분권화를도모하고있는것을비교법적으로고찰한다. 외국의지방세에대한헌법과법률의해석및입법실태의조사분석을토대로우리나라에서지방자치단체의재정확보를위한방안으로서지방자치단체에의한조세창설권에대한인정여부를헌법과지방세법의해석론적방법과지방세법, 지방자치법등의개정을제안하는입법정책적관점에서검토하고자한다. 13
제 1 절자주재정권의법적검토 제 2 장현행법령상의자주재정권 제 1 절자주재정권의법적검토. 자주재정권의내용과한계 1. 자주재정권 자주재정권이란지방자치단체가자치사무를처리하는데에필요한경비를충당하기위하여자주적으로재원을조달 관리하는권능을뜻하며, 지방자치단체가독립된행정주체로서의자주성을보장하기위한필수적인자치권의하나다. 자주재정권은성질상양면성을갖고있는바, 하나는지방자치단체가재원을조달하기위하여자치권에입각하여주민에게명령하고강제하는권력적작용이고 ( 지방세, 분담금, 사용료, 수수료등의부과 징수등 ), 다른하나는지방자치단체가그의재원을관리하고예산과회계를편성 집행하는관리적작용 ( 예산편성, 기채, 재산관리, 회계업무등 ) 이다. 과세자주권은대표적인자주재정권의하나라고할수있다. 자주재정권에관해서는 지방자치법 이외에 지방재정법, 지방세법, 지방교부세법, 지방공기업법 등이있고, 이에근거하여지방자치단체가각각구체적인규정을두고권한을행사한다. 2. 자주재정권으로서의과세자주권 (1) 과세자주권의개념헌법제117조제1항에따라 지방자치단체가재산을관리하는권한 이바로자주재정권인데, 헌법은지방자치단체에게그재산을관리하며재산을형성하고이를유지할수있는권리, 즉자주재정권을보장하 15
제 2 장현행법령상의자주재정권 고있다. 이와같은지방자치단체의자주재정권은구체적으로예산 지출권 ( 세출권 ) 과수입권 ( 세입권 ) 으로구성되며, 세출권은지방자치단체가그의재산을관리하고지출에대한예산을자기책임하에결정할수있는권한을말하고, 세입권은지방자치단체가독자적으로그지방자치단체를운영하기위하여필요한재원을조달하는정책을설정할수있는권한을말한다. 이와같은지방자치단체의세입권은지방자치단체가그고유한업무를수행하기위하여발생하는비용을그주민에게부담하게할수있는권한, 그대표적인사례로서지방세를부과 징수할수있는권한을말하는데, 이처럼자주재정권중에서주민에게지방세를부과 징수할수있는권한이지방자치단체의과세자주권이라할수있다. 이에따라과세자주권은지방자치단체가지방세를부과 징수함에있어서그세목과과세표준 세율등을자율적으로결정할수있는권리로이해될수있는데, 구체적인결정방식으로서지방세조례의제정을의미하기도한다. 1) 결국, 지방자치단체의과세자주권은자주재정권과자치입법권을포함하는자치권에기초하는셈이되며, 지방자치단체의자치권확립은 세출의자치 와함께 세입의자치 를전제로하게된다. 즉, 국가의보조금또는지원금이라는재정에서의통제에서벗어날때자치권은확립되는것이므로과세자주권은지방자치제도의실질적인물적토대가되는것이다. (2) 과세자주권에대한인정여부 1) 의의지방자치단체는국가와독립된법인격을가지며국가의존립목적과구분되는별도의존립목적을갖지만, 그렇다고하여지방자치단체가 1) 차상붕, 과세자주권의범위와확대에관한연구, 충남대학교대학원박사학위논문, 2001, 16 쪽. 16
제 1 절자주재정권의법적검토 국가에준하는법적지위를보장받는다고볼수는없고오히려국가를구성하는기관의하나라고보아야한다. 즉, 지방자치제도는독립된국가를인정하는것이아니라중앙정부의행정권한을지역적으로나누어행사하는행정권의분할내지분권화를의미하는것이다. 한편, 지방자치단체는자치사무의처리에있어서국가의지시나지침에의하지아니하고자신의고유한책임으로수행할수있도록보장되어야하며 ( 제도적보장의내용으로서자기책임성의보장 ), 여기에서과세자주권을포함한의미로서의자주재정권내지재정고권이유래된다고보는것이최근의다수설이라고할수있다. 즉, 지방세의부과 징수는권력적작용의전형으로서지방자치단체가자신의존립목적인사무를처리하는데소요되는경비를자신의힘으로조달하도록보장하는것은당연하기때문에과세자주권은앞서살펴본바와같이자주재정권의핵심을이룬다. 그러나과세자주권의법적근거에관하여서는국가마다차이를보여주며, 우리나라에서도일본을비롯한다른나라의영향을받아여기에관한학설이대립되고있다. 그런데, 현재과세자주권과관련된논의중가장본질적이고핵심적인사항은지방자치단체가 지방자치법, 지방세법 및 국세와지방세의조정등에관한법률 등관계법률의규정에정하여지지아니한세목을자치법규인조례로신설하고이를주민에게부과할수있는지의문제라고할것이다. 즉, 헌법제117조제1항에따른자치입법권에근거한조례제정권과 지방세법 제3조제1항의규정에따른지방세에대한조례제정권의관계라고할것이다. 2) 국가전래설 : 지방세법률주의이는모든조세의과세권은국가에귀속되며, 지방자치단체의과세자주권은국가의법률에의하여창설되는것으로서지방세의부과 징수는 17
제 2 장현행법령상의자주재정권 법률에규정되어야만가능하다는 지방세법률주의 를주장하는견해이다. 이견해에서는 지방자치법 제135조에서 지방자치단체는법률이정하는바에의하여지방세를부과 징수할수있다. 라고규정한것이라든지 지방세법 제2조에서 지방자치단체는이법이정하는바에의하여지방세를부과 징수할수있다. 라고규정한것을예로들면서헌법제59조에서 조세의종목과세율은법률로정한다. 하고하여조세법률주의를선언한것은지방세의경우에도동일하게적용되는것이기때문에이를확대해석하여지방자치단체의조례를법률과같은위치에놓고조례에의하여서도지방세의종목과세율을정할수있다고보는것은헌법의취지에위배된다고본다. 이에따르면지방세를부과 징수하는직접적인근거는국가차원의법률이라고하는지방세법률주의와연결된다. 한편, 이와같은입장에서는당연히 지방자치법 제22조및헌법제59조의규정에근거하여지방세는주민에게의무를부과하는전형에해당하므로법률에근거하여서만창설할수있으며, 조례를근거로하는지방세의부과는불가능하다고할것이다. 즉, 지방자치법 제22조에서는지방자치단체는법령의범위안에서그사무에관하여조례를제정할수있으며, 다만주민의권리제한또는의무부과에관한사항이나벌칙을정할때에는법률의명시적인위임이있어야한다고규정하고있으므로법률의위임없는지방세조례의효력은인정할수없다는입장이다. 2) 3) 자치고유권설 : 지방세조례주의또는조례준법률설이견해에의하면지방자치단체는헌법상자치사무를처리하고이에필요한재원은헌법에서직접지방자치단체에부여한자주재정권의일환인과세권에근거하여조례로서도조달할수있다고한다. 2) 김완석, 과세자주권의문제점과발전방향, 지방세, 2004. 4, 26 쪽. 18
제 1 절자주재정권의법적검토 이에따르면지방세를부과 징수하는직접적인근거는당해지방자치단체의조례라고하는지방세조례주의와연결되며, 헌법제59조에서조세의종목과세율을 법률 로정하도록한것과관련하여법률속에는조례가포함되는것으로해석하여야한다고주장하는점에서조례준법률설이라고도한다. 지방세조례주의는헌법제117조제1항에서지방자치단체는주민의복리에관한사무를처리하고재산을관리하며, 법령의범위안에서자치에관한규정을제할수있도록한것은지방자치단체에자주재정권또는과세자주권에대한전권을부여한것이므로지방자치단체에게 법률유보 의제한없이조례로써과세권을규정할수있다고보는것이다. 지방세조례주의에는새로운세목을조례로써신설할수있는것을포함한다. 조례준법률설은주민의대표로구성되는지방의회에서제정한조례를당해지방자치단체의관할구역안에서만시행하는것은대의제의관념에비추어문제가없으며, 특히조세법률주의의경우에는 대표없이과세없다 라는그용어의유래에서보는바와같이당해지방자치단체의주민대표인지방의회에서제정한조례에의하여그관할구역내주민들에게만지방세를부과 징수하는것은당연히허용된다고보는것이다. 이와같은긍정설에서는지방자치단체가자신의사무를수행하는데소요되는경비를국가에의존하는것은지방자치단체의자치권자체를형해화 ( 形骸化 ) 할수있기때문에과세자주권은지방자치권의핵심적내용이라고주장한다. 즉, 과세자주권이없다면지방자치단체는결국국가의재원에의존하여자치사무를처리할수밖에없고이는필연적으로국가의감독을초래하여결국지방자치단체는국가의업무를위임받아처리하는기관이되고만다. 그러므로자주재정권또는과세자주권은헌법에서직접지방자치단체에부여된권한이므로지방 19
제 2 장현행법령상의자주재정권 자치단체는헌법상어떤조세를부과 징수할것인지를자주적으로결정할수있다고보아야한다는것이다. 그밖에유사한주장을보면헌법제59조에서의조세는 국세 만을의미하고지방세는이에포함되지아니하며, 지방세는헌법제117조제1항에근거하여부과 징수되는것이기때문에조례로종목신설등이가능하다고하는데, 이는일본의일부학자에의하여주장되는견해로서국내에서이학설을지지하는입장은없는것으로보인다. 3. 현행법상과세자주권의내용및그한계 (1) 개요헌법에서규정한과세자주권을법률에서구체화한것이 지방자치법 제135조로서동규정에서는 지방자치단체는법률이정하는바에따라지방세를부과 징수할수있다. 고규정하고있으며, 동규정에따라 지방세법 제3조제1항에서는 지방자치단체는지방세의세목, 과세객체, 과세표준, 세율기타부과 징수에관하여필요한사항을정함에있어서는이법이정하는범위안에서조례로써하여야한다. 고규정하고있다. 이와같은 지방자치법 및 지방세법 의관계규정에따라과세자주권의기본내용을파악할수있는데, 구체적으로는지방자치단체가 지방세법 이정하는범위안에서지방세의세목, 과세객체, 과세표준, 세율기타부과 징수에관하여자치법규인조례로정하는것을의미한다고할것이다 ( 넓은의미의과세자주권 ). 그러나현재과세자주권과관련된논의중가장본질적이고핵심적인사항은지방자치단체가 지방세법 및 국세와지방세의조정등에관한법률 의규정에의하여정하여지지않은세목을자치법규인조례로서신설하고이를주민에게부과 징수할수있는지의문제이다 ( 좁은의미의과세자주권 ). 20
제 1 절자주재정권의법적검토 일반적으로지방자치단체의과세자주권의내용으로인정되는것은 세목의결정권, 세율결정권, 과세객체의선택, 과세표준의결정권등으로구분할수있다. 그리고이와같은과세자주권은이를구체화하는과정에서 지방자치법, 지방세법, 지방분권특별법, 그리고 국세와지방세의조정등에관한법률 등에의하여제약을받거나확대되고있다. 즉, 지방세를조례에의하여부과하더라도법률의범위안에서보장되는것이고, 법률에의하여지방자치단체의자치권을제한한다는것은다른한편에서는자치권에대한국가의제한또는통제도법률에의한제한에근거하여야하는것임을유의하여야한다. 그리고지방자치단체의자치권은헌법제37조제2항의기본권제한규정과관련하여지방자치단체가주민의권리를제한하고자할경우에는무제한적으로지방자치단체가스스로결정할수는없고법률에근거하여야하는제한이있다. 3) 반면에, 지방분권특별법 4) 에서는지방재정의확충을위한방안으로서국세와지방세의세원을재조정하고, 지방세의새로운세목의확 3) 차상붕, 앞의글, 16쪽. 4) 지방분권특별법제11조 ( 지방재정의확충및건전성강화 ) 국가및지방자치단체는각지방자치단체가사무를자주적 자립적으로수행할수있도록하기위하여지방재정을확충하고지방재정의건전성을강화하는등지방재정의발전방안을마련하여야한다. 국가는국세와지방세의세원을합리적으로조정하는방안을마련하여야하며, 지방세의새로운세목을확대하고비과세및감면을축소하는등지방자치단체가자주적으로과세권을행사할수있는범위를확대하여야한다. 국가는사무의지방이양등과연계하여지방교부세의법정률을단계적으로상향조정하고, 국고보조금의통 폐합등포괄적인지원방안을마련하는등국고보조금제도의합리적개선및지방자치단체간의재정력격차를완화하는방안을강구하여야한다. 지방자치단체는자체세입을확충하고예산지출의합리성을확보하기위하여노력하여야한다. 지방자치단체는복식부기회계제도를도입하는등예산 회계제도를합리적으로개선하여야하며, 재정운영의투명성과건전성을확보하여야한다. 21
제 2 장현행법령상의자주재정권 대, 비과세감면의축소등을통하여지방자치단체가자주적으로과세자주권을행사할수있는범위를확대할것을규정하고있으므로, 지방자치단체의과세자주권을확립하기위하여는무엇보다지방자치단체가세입의자치를확립하고재정의자기결정권을확보하는조치를취하여야할것이다. (2) 과세자주권의내용과한계가. 과세자주권의내용과세자주권은지방자치단체자주재정권의핵심적내용을이룬다고하지만그구체적의미와범위가무엇인지를살펴볼필요가있다. 먼저, 조세법률주의를규정한헌법제59조에서조세의 종목 과 세율 을언급한것처럼과세자주권에서도세목과세율이중요한요소가된다. 과세자주권을최대한보장하여야한다는입장에서는지방자치단체스스로세목과세율을정할수있어야한다고주장하겠지만, 조세법률주의와관련하여법률에서일정한범위를설정하고그범위안에서지방자치단체로하여금세목과세율을자주적으로결정하도록하는정도만가능하다고보아야한다. 또한, 세목과세율은과세요건의중요요소이지만그밖에과세객체, 과세표준도세액과직결되기때문에이부분에대하여서도지방자치단체에어느정도의결정권을부여할수있을것이며, 비과세와감면에있어서도법률과조례상호간에역할분담이필요할것이다. 다음으로지방세의부과 징수에있어지방자치단체가그권한을행사하도록하는것도과세자주권의주요내용이라할수있다. 물론, 국가가부과 징수업무를대행함으로써조세업무만을전담하는국세청소속공무원들의전문성을활용할수있고, 부과 징수업무에소요되는노력을절약할수도있겠으나, 지방세부과 징수를지방자치단체스스로가수행한다는그자체에의미가있다고본다. 22
제 1 절자주재정권의법적검토 그밖에과세자주권은지방교부세등지방재정조정제도와관련하여서도지방자치단체사이의경제력에차이가있고, 그세원이편재되어있어세수격차가발생하기때문에이를해소하기위하여특정세목을지방세로전환하는대신이를국세로부과 징수하여지방자치단체의재정수요부족분을보조하는지방교부세제도를운영하고있는바, 지방교부세에대한의존도가높을경우각지방자치단체는지방세세원내지담세능력을확보하기위한지역경제개발등을소홀히할우려가있다. 따라서과세자주권의확대는경제개발에대한지방자치단체의책임감을높이는데기여하는것이다. 나. 과제자주권의한계이처럼국가가지방세제에깊이관여하는것은위에서본과세자주권의신장에대한제약요인이되지만현실적으로국가의역할이커질수밖에없다. 즉, 지역간경제력의격차로인한세수불균형을시정하기위하여국세의지방세이양등지방세의세목증설에는한계가있다. 또한, 지방자치단체에소속된주민도국민의일원이기때문에헌법에보장된기본권을향유하여야하는바, 지방자치단체별로지방세부담에현격한차등이있을경우에는재산권내지평등권의보장과관련하여문제가생길수밖에없는것이다. 이문제는제도적보장에해당하는지방자치제도와기본권보장의이념상호간의모순또는충돌이라고볼수있는데, 전자를위하여후자를희생시키는데에는일정한제한이있을수밖에없다. 특정지방자치단체가과세자주권의이름아래다른지역에비교하여과중한지방세부담을지울경우당해지역주민들이불만과저항을야기할것이며, 국가전체차원에서볼때지방세체계가문란해짐은물론조세이론이나납세절차등에있어서도혼란과동요를일으키게된다. 특히, 교통통신의발달과경제생활영역의광역화추세에비추어보거나주민들의지방자치단체간이동이빈번한우리나라의실정에비추 23
제 2 장현행법령상의자주재정권 어과세자주권을무한정보장할수는없는것이다. 그밖에, 지방세는조세에해당하고조세정책은재정정책과직결되는바, 재정정책은지방자치단체단위가아니라국가차원에서수행되어야하고특히국가간의경쟁이치열해진오늘날에는지방세제도역시국가전체의조세정책내지재정정책과연계시켜운영될수밖에없는측면이있는것이다.. 조세법률주의와지방자치단체의과세자주권과의관계 1. 조세법률주의의개념 조세법률주의란 국가는법률의근거없이조세를부과 징수할수없고, 국민은조세의납부를강요받지않는다. 는원칙을의미하는데우리헌법은제59조에서 조세의종목과세율은법률로정한다 고선언함으로써이러한조세법률주의를선언하고있다. 조세법률주의는헌법의법치국가원리의중요한내용을이루고있는데이의연원은다음과같다. 근대이전의국가에있어서절대군주및봉건영주는전쟁비용의조달및개인적인이익을위하여자의적인과세를행하는경우가많았기때문에이에시민계급이 대표없으면과세없다 (No taxation without representation) 는사상을내세워서과세권은국민의동의, 즉의회가제정하는법률에근거하지않고서는행사될수없다는법치주의 5) 가헌법원리로등장하게되었다. 5) 이창희, 세법강의 ( 제 5 판 ), 박영사, 2006, 21-22 쪽참조. 저자는조세법률주의라는용어가일본에서수입된것이고, 독일에서는조세법률주의라는법원칙은없고법치국가의이념이있을뿐이라고한다. 그리고일본에서사용되는조세법률주의는결국 ( 조세에대한 ) 형식적법치주의에해당하는것이라고하면서조세법률주의를 세법영역에있어서의법치주의 라는가설을주장하기도한다. 24
제 1 절자주재정권의법적검토 국민의대표기관인의회가조세의종류 내용 부과징수의절차를명확히법률로정해야한다는요구는국가의조세부과징수권의행사와국민의조세부담의한계를명백히하여이를 법률유보 하는데그의의가있으며이는국민의경제생활을영위하는데있어서법적안정성과예측가능성을보장하는수단이기도하다. 헌법제38조는 모든국민은법률이정하는바에의하여납세의의무를진다 고명시하고, 그제59조에서 조세의종목과세율은법률로정한다 고규정하여조세법률주의를채택하고있는바이러한조세에관한법령의목적이나내용은기본권보장의헌법이념과이를뒷받침하는헌법상의제원칙에합치되지아니하면안된다. 6). 그러나지방세를포함한조세영역에있어서 조세법률주의 가금과옥조로서의지위를이론상 실무상확고하게차지하고있는관계로조례에의한지방세제도의자율적규율가능성을허용하지않는다. 물론현행의 조세 ( 지방세 ) 법률주의 하에서도세원분리주의를전제로탄력세율제도, 세액감면권한등을통해부분적인형태에서지방자치단체의자율권이보장되고있으나, 이는자주재원으로서지방세에대한자율성의보장으로는불충분하며, 특히지방자치의헌법적보장의이념구현이라는측면에서는많은한계를가지고있다. 조세법률주의는과세요건법정주의, 과세요건명확주의등보다구체적인세부원칙들을포함하고있다. 7) 2. 과세요건법정주의와조세조례주의 (1) 의의 과세요건법정주의 란조세는국민의재산권을침해하는것이되기 때문에납세의무를발생하게하는납세의무자 과세표준 과세기간 6) 헌법재판소 1992. 2. 25. 90헌가5, 90헌바3. 7) 이창희, 앞의책, 20쪽. 25
제 2 장현행법령상의자주재정권 세율등과세요건과조세의부과 징수절차를모두국민의대표기관인국회가제정한법률로써규정하여야한다는원칙을말한다. 즉, 조세법률주의는납세의무의한계가조세법에명백히규정됨을요구한다. 이러한요구에따라사법상의계약에의하여조세채무를부담시키거나이를보증하게하여일반채권의행사방법에의하여조세채권의종국적만족을실현하는것은허용될수없다. 나아가조세법은강행규정이므로과세요건이충족되면납세의무가발생하고과세관청은법률이정한그대로조세를부과 징수하여야하며, 조례의감면에관한구체적인명문의규정이없는한과세관청에조세채무를감면하거나징수하지않을자유가없는합법성의원칙의지배를받는다. 이는조세법률주의의정신을세무행정에도그대로구현하여조세법의집행과정에서게재될수있는자의나부정을배제하기위한것이다. 헌법제59조의조세법률주의는그법률의목적과내용이기본권보장의헌법이념에부합되어야한다는실질적법치주의를의미하고, 따라서비록과세요건이법률로명확히정하여진것일지라도그것만으로는충분한것이아니고, 조세법의목적이나내용이기본권보장의헌법이념과이를뒷받침하는헌법상의제원칙에합치되지않으면안된다. (2) 과세요건의조례에의위임여부과세요건법정주의는조세법률주의의핵심적인내용이고형법에있어서의죄형법정주의와유사한지도원리이기는하나그현실적인상황은죄형법정주의와다르다. 왜냐하면복지국가사상에따른국가기능의적극화, 복잡다기화및경제현상의변천으로행정기능이양적 질적으로전문성과기술성을띠게됨으로써국회가시간적으로세부적입법을할수없어하위법령에위임하는위임입법이가속화되고있기때문이다. 26
제 1 절자주재정권의법적검토 그러나현실에있어서는아무리위임입법이증가하고있다고하나조세법률주의의핵심적인내용으로서의과세요건법정주의는국가권력에의한국민의재산권의침해에대한최소한의한계를설정하는것이므로과세요건법정주의는보다엄격하게적용되지않으면아니되고, 따라서 지방세법 상조례에의위임은그요건과범위가보다엄격하고제한적으로규정되지않으면안된다는데에대체로의견이일치하고있는것으로이해된다. 따라서 지방세법 은지방세에대한최소한의준칙법내지표준법이기때문에조례로서지방세의종류및세율을정할수있다는입장인조세조례주의는과세요건법정주의의입장에서수용하기어려운측면이있다고할것이다. 3. 과세요건명확주의와조세조례주의 (1) 의의과세요건명확주의는과세요건과부과 징수절차를규정한법률또는그위임에따른명령또는조례의규정은일의적이고명확하여야하며불확정개념이나개괄조항을함부로사용하여서는안된다는원칙이다. 즉, 과세관청의자의적인해석과집행을배제하고법적안정성과국민의예측가능성을보장하기위하여는과세요건이명확하게규정될것이요구되며, 그렇지않을경우조세법률주의는형해화 ( 形骸化 ) 할수있다. 반면에모든것을구체적으로규정한다는것은입법기술상기대할수없고그에따라일반적 추상적개념이나개괄조항이세법에들어오는것을완전히막는다는것은사실상불가능하다. 따라서합리적판단에의하여법률이정하는바의의미와내용을객관적으로인식할수있어법적안정성과예측가능성을크게저해하지않는다면일반적 추상적개념이나개괄조항의사용도허용된다고 27
제 2 장현행법령상의자주재정권 보아야할것이다. 헌법재판소도과세요건명확주의는과세요건과절차및그법률효과를규정한법률규정은명확하여야할것이나법률은일반성 추상성을가지는것으로서법률규정에는항상법관의법보충작용으로서의해석의여지가있으므로조세법규가당해조세법의일반이론이나그체계및입법취지등에비추어그의미가분명해질수있다면명확성을결여하였다고할수는없다고하였다. 8) 그리고과세요건명확주의는과세요건법정주의와함께원칙적으로입법을규율하는원리라할것이고이를법률의해석 적용의측면에서뒷받침하는것이엄격해석의원칙이라고볼수있다. (2) 과세요건명확주의와조례에의위임여부 지방세법 상조례에위임하는경우과세요건과절차및그법률효과를규정한법률규정은법률에서반드시명확하게규정할필요성은없고, 법적안정성과예측가능성을크게저해하지않는다면일반적 추상적개념이나개괄조항의사용도허용된다고생각한다. 이러한측면에서 지방세법 은지방세에대한최소한의준칙법내지표준법이기때문에조례로서지방세의종류및세율을정할수있다는입장인조세조례주의는과세요건명확주의의입장에서는어느정도수용이가능하다고할것이다.. 지방세법과지방세조례와의관계 지방세법과지방세조례와의관계를어떻게파악할것인지도문제된 다. 이는납세의무의발생의근거를어디에서구할것인지의문제이 기도하다. 이에대해서는, 대별하면, 지방세법은일종의골격법 ( 枠法 ) 8) 헌법재판소 1995. 2. 23, 93 헌바 48 등참고. 28
제 2 절자주재정권과법률유보와의관계 또는준칙법으로서지방세조례및그시행규칙에근거하여주민들의납세의무가발생한다고보는견해와, 지방세법에근거하여발생한다고보는견해가있다. 9) 前說은지방세법은지방자치단체가그과세권을행사할수있는범위 ( 枠 ) 를규정하고있는것으로서지방세법이구속하는것은지방자치단체이지주민을직접구속하는것은아니라고하거나 ( 골격법설 ), 지방자치단체마다세제가제각각이되어주민의세부담이현저히불균형하게되는것을방지하기위하여통일적인준칙을제시한법률이지방세법이라는견해 ( 준칙법설 ) 이며, 後說은지방세법이지방자치단체에게선택적판단을허용하고있는사항이나조례로규정할것으로하고있는사항을제외하고지방세법의규정은지방세에관한조세법률관계에직접적용이있다는견해이다. 오늘날前說이통설로되어있다. 제 2 절자주재정권과법률유보와의관계. 법률유보의원칙 지방자치법제22조단서 10) 는 주민의권리를제한하거나또는의무를부과하는경우에는법률의위임이있어야한다 고규정하고있다. 이와같이조례의제정범위와법률유보와의관계와관련하여동규정이헌법상보장하고있는지방자치제도의취지에반하지않는가라는의문이제기되고있으며, 이에대하여학자들사이에많이논의되고있다. 이러한논의는특히근래에와서지방자치단체의과세자주권 ( 조세창설권 ) 과관련하여더욱더문제가되고있다. 왜냐하면지방세의 9) 堀井裕資, 税条例について, 自治大阪 2005. 6, 11쪽참조. 10) 개정전의지방자치법제15조단서의위헌여부에대한설문조사에의한실증적분석은김성호, 조례제정권범위확대에관한연구, 한국지방행정연구원, 1999. 2, 176쪽이하참조. 29
제 2 장현행법령상의자주재정권 부과 징수는주민의기본권의하나인재산권을침해하는성격을띠는의무부과이기때문이다. 따라서동규정은헌법제59조상의조세법률주의와함께지방자치단체의과세자주권에대한제한규정으로서볼수있다. 이는또한헌법제37조제2항의기본권보장의일반유보조항과지방자치제도의근본규정인헌법제117조제1항과의관계를어떻게정립할것인가라는문제와도관련된다.. 지방자치법제 22 조단서의해석 (1) 위헌설 지방자치법제22조단서조항이위헌적인것으로보는논거는다음과같이정리될수있다. 첫째, 법률우위의원칙의선언이라는견해이다. 헌법제117조제1항에서조례제정범위에대하여 법령의범위안에서 조례를정할수있다는것은 법률의위임에의하여 와는전혀다르다. 법령의범위안에서란조례는국가의현행법령에위반하여제정할수없다는법률우위의원칙을선언한것이며법령의위임이있어야조례를제정할수있다는법률유보의원칙을규정한것은아니다. 조례제정권은헌법에의하여보장된제도적보장의하나이며, 따라서조례는국가의법령과는구별되는자치입법이기때문에지방자치법제22조단서의규정은그것이지방자치단체의고유사무에대하여정한것이라면헌법제117조제1항에위반된다. 또한지방자치법제22조에서헌법이정한법률우위의원칙을버리고지방자치의중요사항에관하여법률유보를규정한것은헌법의취지를벗어난것이라고한다. 둘째, 자치사무는조례의적용영역이라는견해이다. 헌법제117조제1항에의한자치사무에대한조례제정권의인정은 30
제 2 절자주재정권과법률유보와의관계 국가사무에대하여헌법제40조가인정한국회의입법권에준하는것이며, 법률에의한행정 은지방자치행정의영역에서는 조례에의한행정 을포함한다고한다. 따라서주민의권리제한이나의무부과에관한사항을법률의위임없이조례로제정할수있게하더라도법령에서그기준이나제한의한도를설정함으로써조례제정권의행사를통제할수있는것이므로헌법이채택한법률에의한행정의원칙을들어주민의권리제한등에대한조례제정에있어서법령의개별적인위임을주장하는것은타당성이없다는것이다. 지방자치법제22조단서는헌법제117조제1항에의하여직접보장된지방자치단체의자치권능으로서조례제정권을확인하는것에족하고, 주민의권리제한등에관하여법률의위임을요하게한것은위헌적조치라할수있으며, 오늘날지방행정은상당한부분에있어서직 간접적으로주민의권리제한또는의무부과에관련되지않을수없으며, 행정의실효성확보를위해서어느정도의제재조치는불가피하다고논거를제시한다. 다만이러한조치들은일정한지역적범위와전체적인국가통치질서내에서행해지는의미에서최소한법령과저촉될수없다는것이다. 또한헌법에의하여민주적정당성을보장받고있는지방의회의적법절차에의하여제정되는조례는당해지방자치단체에관한한법률에준하는성격을가지게되는데, 이는또한민주국가의원리와법치국가의원리에도반하지않을것이라고한다. 또한헌법제37조제2항은국민의자유와권리일반을그대상으로하여기본권제한의일반적한계를규정한것이지헌법상보장되고있는지방자치단체의조례제정권에있어서법률의위임에관하여규정한것은아니라고한다. 11) 헌법제117조제1항의 법령의범위안에서 지방자치단체에조례제정권이부여되어있는이상주민의권리 의무에관한사항, 즉법규 11) 서원우, 조례제정권의헌법적보장, 전환기의행정법이론, 박영사, 1997, 260-261 쪽. 31
제 2 장현행법령상의자주재정권 사항에대해서도개개의법률의규정이없을지라도조례를제정할수있다. 왜냐하면법률에의한국민의권리 의무의제한과조례에의한국민의권리 의무의제한은그성질에있어동일하기때문이다. 우리헌법제37조제2항의규정은국민의자치와권리일반을대상으로하는기본권제한의일반적한계를규정한것이지헌법에의하여별도로보장하고있는지방자치단체의조례제정에있어서의법률의위임에관하여규정한것이아니며, 그것이그나마 본질적인것 을침해할수없는입법형성권의한계를규정한것으로볼때, 지방자치의헌법적보장의본지에저촉되지아니하는한도내에서의기본권보장규정이라해석해야한다고한다. 주민의권리제한이나의무부과에관한사항은법률의개별적 구체적위임이있는경우에만조례로써정할수있다는주장은확실히우리헌법이제도로서보장하고있는지방자치의취지, 즉지방단체의전권한성및자기책임의원칙을보장하고있는것과도배치된다고할것이며, 이는조례도주민의직선으로선출된대표가제정하는것으로주민스스로에의한자기구속성의원리에충실한것이므로국회입법에적용되는자기구속성의원리와차이가없는것이라는조례의본질을무시하거나너무과소평가한데서기인한결과라고사료된다. 따라서지방자치법제22조단서규정은조속히삭제되어야할것이며, 12) 그때까지는조례에대한법률유보원칙의적용문제를학설과판례에맡겨야할것이다. 13) 이와관련하여해석론상지방자치법제22조단서에규정된 주민의권리제한또는의무부과에관한사항 은국가가당해자치단체에위임한 위임사무 로해석하는것이타당하다는견해도있다. 14) 12) 김성호, 앞의책, 61쪽. 13) 유상현, 조례의법적한계에관한연구, 경희대학교대학원박사학위논문, 1994, 101쪽. 14) 오세탁, 조례의제정실태와입법한계, 人權과正義, 1994. 8, 28쪽. 32
제 2 절자주재정권과법률유보와의관계 셋째, 조례가민주적정당성을가진법규라는견해이다. 국가는국가적통일적사무에관해법령을제정하고지방자치단체는지역적공적사무에대하여규율할자치권을인정하는제도로이해해야하고, 그러한점에서국가의입법과지방자치단체의조례제정은상호그관할대상이구분되는이원적입법권에근거하여운용되어야하므로지방자치단체는조례로서스스로주민의공적사무에대하여규율하면서그규범력을담보할수있도록주민의권리를제한하거나의무를부담시키고벌칙을제정할수있도록하여야한다는것이다. 이와같은논거는더나아가서지방의회역시주민의대의제기관으로서민주적정당성을가진다는관점을배경으로함은물론이다. 넷째, 조례의자기규율성을근거로위헌성을주장하는견해이다. 15) 이상과같은이론적관점이외에헌법제117조제1항의문리적해석으로부터위헌론의논리를도출하기도한다. 즉헌법제117조제1항에서 지방자치단체는법령의범위내에서자기규율권을가진다 고규정하고있기때문에조례의내용 ( 기본권제한여부 ) 에관계없이그것이법령에어긋나지않으면족한것으로보아야하며, 따라서이와같은헌법상의조례제정의한계규정을넘어법률로서그제정의한계를더부가하는것은위헌이라는견해이다. 16) 다섯째헌법이지방자치단체에대하여제한적이나마 ( 법령의범위내에서 ) 지역적사무등에관한입법권을부여한이상, 대세적으로구속력있는입법권의주체인지방자치단체는조례의규범력을스스로담보하기위한벌칙제정내지주민의권리제한등에관한규율을제정할수있는권한이내재한것으로보는입장도제시되고있다. 17) 15) 김해룡, 한국에서의국가와지방자치단체의관계- 지방자치단체의자치입법 ( 조례 ) 권을중심으로 -, 한국법제연구원공청회발표문, 2006, 5쪽. 16) 박윤흔, 최신행정법강의 ( 하 ), 2001, 131쪽 ; 김성수, 개별행정법, 2004, 392쪽 ; 김재광, 지방분권개혁과조례제정권의범위에관한고찰, 한국지방자치법학회제10회학술대회발표논문집, 2005, 111쪽이하. 17) 김해룡, 앞의글, 5쪽. 33
제 2 장현행법령상의자주재정권 (2) 합헌설 지방자치법제22조단서를합헌으로보는견해는다음과같다. 헌법상보장된자유권적기본권은천부적인것으로서절대적인보장이요구되며, 그것은공공의필요에의해필요불가결한때에한하여최소침해의원칙하에오직국민전체의대의기관인국회에서제정하는법률 ( 국민전체의일반의지로서 ) 로서만제한이가능하다는내용의소위법치국가원리를근거로하고있다. 18) 우리헌법상국민의권리와자유의제한은법률에근거하여서만가능하기때문에조례에의하여주민의권리를제한하거나의무를부과하기위해서는법률에위임이있어야한다 ( 헌법제37조제2항 ) 는전제아래지방자치법제22조단서를합헌으로보는견해이다. 19) 법률유보원칙은조례에관하여원칙적으로적용되지않으므로지방자치법제22조본문이규정하고있는지방자치단체의조례제정권은이에의하여비로소지방자치단체가조례제정권을갖게되는창설적인것이아니라헌법제117조제1항의조례제정권을확인하는규정에불과하다고본다. 20) 법률의범위안에서 의개념을 법령에반할수없다 는의미와경우에따라서는 법령의근거를필요로한다 는의미를내포한다고본다. 따라서기본권을최대한으로보장하여야하는포기할수없는헌법상의명령에따라기본권을제한 침해하기위해서는법률의근거가있어야한다고주장한다. 21) 18) 김동희, 행정법 II, 박영사, 2007, 73쪽 ; 홍정선, 행정법원론 ( 하 ), 박영사, 2007, 125 쪽 ; 박균성, 행정법론 ( 하 ), 박영사, 2007, 119쪽. 19) 이기우, 지방자치단체의조례제정권과법률유보의원칙, 지방자치, 1992, 39쪽 ; 홍정선, 지방자치법론, 법영사, 1991, 150쪽 ; 김동희, 앞의책, 73-74쪽 ; 정연주, 조례제정권의헌법적한계와통제, 공법학의현대적지평, 心泉桂禧悅博士華甲記念論文集, 1995, 154쪽이하. 20) 이기우, 지방자치이론, 학현사, 1996, 269쪽 ; 홍정선, 지방자치법론 ( 앞의주19), 150쪽. 21) 홍정선, 조례의법리, 법학논총제2권제1호, 이화여자대학교, 1997, 5쪽. 34
제 2 절자주재정권과법률유보와의관계 헌법의규범은단계적구조를취하고있기때문에헌법제10조및헌법제37조제2항은헌법제117조제1항을능가하는규정이므로국법의기본질서와의조화속에서그의미를찾으려고하면서기본권제한에있어법률유보를규정한지방자치법제22조단서는합헌이라고하며, 다만이경우개별적 구체적위임은요구되지않는다고한다. 22) 이와같이지방자치단체가갖는조례제정권은주민의자유와권리를제한하는범위내에서헌법제37조제2항의기본권제한에관한법률유보조항에의하여제한을받는다고한다. 23) 조례와법률유보에관한학설중조례가준법률적인효력을갖기때문에헌법제37조제2항의법률유보는조례유보로족하다는학설은기본권제한적인입법의관할과조례제정권의민주적인정당성에관한이론과관련하여설득력이없다. 법률유보가조례유보로대치되기위하여는헌법제37조가규정한법률에조례가포함되어야한다는것이다. 그러나헌법이기본권제한의근거가되는법률은형식적인의미에서의법률을의미하고, 그관할권은헌법제40조가예정한입법자인국회에한정된다는것이다. 즉기본권제한적인조례의민주적정당성은최종적으로국회에의하여대표되는전체국민에게서찾아야함을간과해서는안된다. 24) 조례를법률에준하여생각하는견해는조례와법률의효력관계에관한일반론이나우리헌법이연방제를취하지아니하고분권의정도가약한지방자치제도만을수용하고있는헌법의취지와양립할수없다고한다. 25) 따라서지방자치법제22조단서조항은헌법제37조제2항을확인하는의미를가지는데지나지않으므로헌법에위반하지않는다고한다. 22) 홍정선, 위의글, 5쪽. 23) 홍정선, 지방자치법론 ( 앞의주19), 151쪽. 24) 이기우, 지방자치이론 ( 앞의주20), 269쪽. 25) 이기우, 앞의책, 270쪽. 35
제 2 장현행법령상의자주재정권 (3) 판례의태도 헌법은조세법률주의를채택하여조세의세목과세율뿐만아니라과세대상 과세표준 납세의무자등조세의부과 징수에관한구체적사항은모두법률에의해서만규정되어야하며, 지방자치단체는지방자치법제22조의규정에따라조례를제정할수있으나주민의권리를제한하거나의무를부과하는사항에대하여는법률의위임이있어야한다 26) 는취지가대세이다. 대법원과헌법재판소의판례를구체적으로검토하면, 대법원은전라북도공동주택입주자보호를위한조례안에대하여 지방자치법제 22조단서에서국민의권리제한, 의무부과에관한사항을규정하는조례의중대성에비추어입법정책적고려에서법률의위임을요구한 다고규정하고있는바, 이는기본권제한에대하여 법률유보원칙을 선언한헌법제37조제2항의취지에부합하므로 위헌성이있다고할수없다 고판결하였고, 27) 양평군묘지등설치허가시주민의의견청위에관한조례안에대하여사설묘지등의설치허가의요건을법률의위임없이조례에의하여추가한규정을둔조례안의무효를선언한것이그예이다. 28) 헌법재판소도담배자판기설치금지조례사건에서 법률의위임없이직업선택의자유, 특히직업수행의자유를제한하는것이되어 법률의위임을필요로한다 고판시하여지방자치법제 22조단서의합헌성을인정하였다. 29) 26) 대판 1964.5.5. 선고 63다874; 대판 1992. 6. 23. 선고 92추17. 27) 대판 1995. 5. 12. 선고 94추28. 28) 대판 1995. 12. 22. 선고 95추32. 29) 헌법재판소 1995. 4. 20. 92헌마264, 279. 36
제 2 절자주재정권과법률유보와의관계. 결론 지금까지지방자치법제22조단서규정에대한다양한견해들을살펴보았다. 지방자치법제22조의합헌여부에관하여그동안깊이있게논의되고적지않은견해가지방자치법제22조단서규정을위헌이라고주장하고있다. 사견으로는위헌혹은합헌문제라기보다는오히려입법정책적인문제로다루어야한다고생각한다. 헌법의이념과목적은객관적가치질서로서의기본권을보장하고실현하는데에있으며이러한헌법의이념과목적은헌법자신을통하여보장될뿐만아니라, 다른각개별법률을통하여구체적으로실현된다. 또한이는국가의모든기관과모든국가작용, 즉입법, 사법, 행정을구속한다는사실은두말할필요가없을것이다. 따라서지방자치단체를하나의통치단체로인정하더라도이러한헌법상의기본원리인법치주의원칙에따라야하는것은당연하다. 예를들어연방국가의경우주가연방과입법권의배분을통하여입법권을가지고있으나, 헌법상의기본원리인법치주의와법률우위원칙및법률유보원칙에따라입법권및기타국가작용을실현한다. 다시말하면국가의기본적인틀을유지하는가운데서지방자치단체, 더나아가중앙정부에대한지방정부의개념이형성가능하다. 그러므로지방자치단체도국가와의대립적인관계에서자기의권한만을주장할것이아니라, 기본적으로국가, 즉헌법의기본적인틀내에서자치입법권및자주재정권의범위를논하여야할것이다. 우리헌법은입법권은입법자인국회에속한다고그제40조에서선언하고있으며, 이를통하여헌법제117조에의하여지방자치단체에보장되고있는조례제정권은제한받고있다. 이러한제한에대한헌법적규범으로서헌법제37조제2항의법률유보원칙이고려된다. 즉헌법제37조제2항은법률우위이외에법률유보를보장하고있다. 이에따라헌법 37
제 2 장현행법령상의자주재정권 제117조제1항은 법령의범위안에서자치에관한조례를제정할수있다 고규정하고있으며, 이를확인하는규정으로서지방자치법제22 조는... 법령의범위안에서그사무에관하여조례를제정할수있다 고헌법제37조제2항과제117조의취지에따르고있다. 이러한법률우위원칙과법률유보원칙에따라조례는법질서내에서의지위를보장받고있다. 따라서이러한견해는순수한법이론적관점에서본다면타당하다고할수있을것이다. 그러나이와같이지나치게헌법이론에치중할경우헌법제117조에서규정하고있는지방자치제도를과도하게제한하여지방자치단체의자치권보장은거의유명무실하게될우려도없지않다. 그럴경우그냥국가의하부행정기관을통하여일률적으로행정을수행하면될것이지, 왜헌법상이를규정하여보호하고있는가라고반문할수있다. 현대사회는끊임없이변화하고있고새로운법현상이등장하고있으며이를통하여현실적문제가발생할경우그에대처하는것또한법치주의에합당하지않을까? 예를들어권력분립이론의경우에서볼수있는바와같이고전적권력분립이론은입법, 사법, 행정을엄격하게분리하여행정부, 입법부, 사법부에그기능을담당시켜왔다. 그러나사회의변화에따라고전적권력분립에의해서해결할수없는법현상들이발생하고그에대처하기위하여권력분립이론도끊임없이변화를겪어왔다. 지방자치제도도마찬가지라생각한다. 우리헌정사에있어서중앙집권적전근대적사고에따라지방자치제도를인정하지않으려는사고가이전에는강하였으나, 사회와국민의법의식등의변화에따라중앙집권체제로써는해결할수없는많은문제가발생하고있으며, 국가의입법부가모든사항, 즉지역적문제까지규정한다는것은현대와같이복잡다단한사회에서는더욱더불가능할뿐만아니라 30), 지방자치단체의주민들의강한행정수요에좀더친숙 30) 同旨, 이기우, 지방자치이론 ( 앞의주 20), 274 쪽. 38
제 2 절자주재정권과법률유보와의관계 하고피부에와닿는행정서비스를제공할목적으로지방자치제도의활성화를꾀하고있다. 이러한현실적요구를수용하여지방자치단체의자치행정권을어느범위까지인정할것인가하는문제는국가권력의수직적분립이라는현대적민주주의의요청에부합하느냐, 아니면전통적인중앙집권적국가체제를계속유지할것이냐는헌법의입법정책적문제로귀결될수있다. 중앙정부에서모든권한을행사하여중앙집권화한다는것은현실적으로불가능하며시대적조류에도맞지않는것이다. 따라서지방자치단체가헌법제117조에서보장받고있는전권한성과자기책임성에따라자주적인의사에의하여자기의사무에관하여법률이특별히정하고있지않는경우에조례를제정할수있도록하는것은불가피하다. 물론한편으로는완전히지방분권화된국가는이미통합을상실해버리게되며전체와부분간의유기적인관계는단절된다. 결국어느범위까지지방자치단체에게권능을부여할것인가에대한이론적한계는없다고도할수있을것이다. 그러므로현행우리나라지방자치제도의현실을고려하여결정하여야할것이다. 만일현재우리나라지방자치단체를행정기관의하부조직으로보거나혹은조례를행정의한유형으로본다면이는헌법에서보장하고있는지방자치제도의취지와그지역주민의대표기관인지방의회를무시하는것이다. 우리나라에서는특히지방의회의대표성 ( 민주적정당성 ) 은문제시되지않는다고생각한다. 예를들어독일에있어서와같이지방자치단체를행정기관의하부조직으로, 그리고조례를행정작용의성질로보는것은우리나라의실정에는타당하지않다고생각한다. 우리나라의지방자치단체는그규모면에서독일의주와비슷한위치에있다고말할수있다. 다시말하면우리나라의특수성을고려하여연방국가의주의권한에는미치지못하더라도지방자치단체에게일정한권한배분을통하여자치권의범위를인정할필요성이아주없는것은 39
제 2 장현행법령상의자주재정권 아니다. 따라서헌법제117조를중앙정부와지방자치단체와의권한배분의조항으로보고, 향후지방자치제도의발전추이에따라이를입법정책적으로해결하는방안도고려해볼가치가있다. 지방의회의민주적정당성에관한문제도지방자치단체의조례제정권을제한하는한수단으로들어지고있다. 그러나현실적으로지방의회는국회와마찬가지로일정한선거구민에의하여직접선출된의원으로구성되고따라서다같이민주적정당성을부여받은대의기관이라는점에서는동일하다. 우리헌법제1조제2항에규정된 주권은국민에게있고, 모든권력은국민으로부터나온다 는국민주권의원칙과민주주의원칙이헌법제117조의제한적인해석을요구하는지고려할필요가있다. 이에대하여물론민주주의원칙은 - 적어도침해적영역 - 본래적입법권은국회에만허용된다고하여독립적인권한내용을지시하고있다. 지방의회와국회와의민주적정당성의비교에있어서전체국민을통한정당화에만초점을두는경우에는등가치성이거부될수도있을것이다. 그러나지방의회도국회와같이헌법제117조를통하여자치권이보장되었으며, 헌법제정권자로서국민을통한국회와같은방법으로기능적그리고제도적으로민주적으로정당성을가지는것은사실이다. 다만, 국회는그지역적관할면에서국가를대표하지만지방의회는그해당지역만을대표하므로써국회는전체국민을대표하며, 지방의회는그해당지역의주민만을대표한다. 이러한이유에서헌법이국회에대해서는국가전체의사무에대하여그관할권을인정한반면에지방자치단체에게는그지역에고유한사무에관장하도록한것이다. 따라서이러한기능적인권한배분의당연한결과로서지방자치단체의전체국민에관련된민주적정당성은국회에비하여상당히약한것은부인할수없다. 왜냐하면헌법제 117조로부터지방의회에있어서는전체국민과지방자치단체의직무담당자사이의정당성의의미에있어서조직적-인적정당성을결여하 40
제 2 절자주재정권과법률유보와의관계 고있기때문이다. 그러나지방의회의민주적정당성은국회로부터제정된법률과지방자치단체에대한감독을거쳐간접적으로보증된다. 지방의회의민주적정당성은국회의정당성의하나로서등가치적인것으로볼수있다. 이는물론자치행정에대하여헌법이지역주민을통한인적정당성을전체국민의정당성과질적으로동등하게인정할때가능하다. 즉헌법제117조의기능은지방자치단체에게민주적선거법의원칙을국가와같은방법으로의무를지우는데에있다. 그러므로 국민 이라는표현을한편으로는국가에대하여그리고다른한편으로는지방자치단체에대하여각각다양하게해석되어야할것이다. 국가에있어서국민은헌법제1조제2항에의하여정의되어져야하는반면에 지방자치단체의주민 은헌법제117조에서규정하고있는지방자치단체에그목표를두어야한다. 왜냐하면국민에속하는모든자가동시에지방자치단체의주민이며, 사실상그리고법적으로전체국민, 물론지방자치단체에따라분리되었음에도불구하고정당성과참여의자격을가지고있기때문이다. 다음으로헌법제117조의관점에서보면헌법제정권자가지방자치단체의조례를헌법제75조나제95조의적용범위에서예견하지못했음을볼수있다. 법규명령은계층적으로조직된집행부로부터제정되는반면에지방자치단체의조례는민주적으로형성된기관의산물이며, 그의대상도자기사무의규정에제한되어있다는점이다. 따라서헌법제75조와제95조는지방자치단체가제정한조례에는적용될수없다. 결론적으로지방자치단체는헌법제117조에서보장하는바와같이직접수권에의하여자치입법권, 즉자주입법권이보장되어있다고볼수있다. 이러한자치입법권의근거로서고유권설, 전래설, 제도적보장설그리고신고유권설이주로제시되고있으나, 이는이미지방자치단체를우리헌법에서인정하고있으므로더이상큰가치를지니지않는다고생각한다. 왜냐하면이러한설중어느하나의견해 41
제 2 장현행법령상의자주재정권 만으로는지방자치제도의문제를해결할수없으며, 각견해들의차이점도상대적인것에불과하다. 그래서이제는지방자치제도를국가의최소관여와지방자치의최대한보장이라는두개의이념문제에초점을맞추고, 앞으로더욱더가속화될지방화와지방분권화에대응하여미래지향적인입법정책적관점에서이를어떻게조정해나가느냐가과제일것이다. 이러한관점에서현행법상법치주의의기본원칙인법률우위원칙과법률유보원칙을최소한존중하는범위내에서지방자치단체의자치사무에대해서지방자치단체가법률이특별히정하고있는경우를제외하고는조례로써의무를부과하거나권리를제한하는것이가능하도록입법정책적인해결책을강구하는것이요청된다. 이와같이순수법이론과현실적괴리문제를해결하기위해서는궁극적으로는지방자치법제22조단서규정을재고하는것이필요하다. 31) 이와관련하여최근지방분권화의추진의일환으로개정되어진일본의지방자치법은그제14조제2항에서 보통지방자치단체는의무를부과하거나혹은권리를제한할경우에는법령에특별한규정이있는경우를제외하고는조례에의하지않으면안된다 고규정하고있다. 동규정은필요적조례사항을규정한것이며, 의무를부과하거나혹은권리를제한하는이외의경우에있어서조례의제정을배제하고있는것은아니다. 32) 이는법률우위원칙과법률유보원칙을기본적으로인정하는범위내에서지방정부의침해적조례제정권을예외적으로인정한것이라고볼수있다. 이규정은현행우리나라의지방자치법제22조단서규정의합헌여부에관한논쟁과관련하여시사하는바가크다. 31) 同旨, 박영도, 自治立法의理論과實際, 입법이론연구 ( ), 한국법제연구원, 1998. 2, 84쪽. 32) 地方自治制度硏究會, 改正地方自治法のポイント, ぎょうせい, 1999, 52쪽. 42
제 3 절조세법률주의하에서지방세조례주의의허용성 제 3 절조세법률주의하에서지방세조례주의의허용성. 조세법률주의와조세행정에대한법치주의 1. 법률과조례의관계 (1) 조세법률주의에서 법률 의의미 조세법률주의는기본적으로근대국가의기본원리인법치주의의원칙 33) 과더불어입법권은국회에속하도록한헌법제40조로부터비롯되는것으로, 조세입법역시국민의기본권제한이라는법규적사항을내용으로하는점에서당연한이론적귀결이다. 그럼에도불구하고조세영역과관련하여헌법제59조가조세법률주의를명문으로다시규정하고있는의미와관련하여, 조세법률주의와법치주의의관계를동일원리로볼것인지, 아니면별개의원리로이해할것인지에대해서는논의가있다. 이와관련하여서는, 헌법제59조의조세법률주의의의미를과세에국민대표의동의를요구한다는일반적법치주의의의미외에, 조세관계의특성상이에있어서는일반적인법치주의보다도더엄격한조건을요구해서과세권의행사를신중하게하도록하여국민생활에법적안정성과예측가능성을확보하려고하는데실질적의미가있다고보는견해도있다. 34) 그러나일반적입장은조세법률주의의의미를조세영역에서의법치주의의적용으로이해하며, 실무의입장도그러한 33) 우리나라헌법은법치주의라는표현을명문으로사용하고있지는않지만, 기본권보장규정, 권력분립에관한규정, 포괄적위임입법의금지에관한규정, 헌법재판제도, 사법심사제도에관한규정을통을통해법치주의를지향함에는의문이없다고본다 ( 홍정선, 행정법원론 ( 상 ), 박영사, 2007, 44쪽 ). 34) 정수현, 지방자치단체의재정자주권에관한연구, 공법학연구제3권제1호, 2002, 355쪽. 43
제 2 장현행법령상의자주재정권 것으로보인다. 35) 그러한결론은조세법률주의의이해에있어서도현대적법치주의의원리가그대로적용될수있음을의미하는바, 현대적법치주의에있어서는 법률 의의미는반드시의회가제정한형식적법률에국한되는것이아니며, 실질적의미의법률이나법률의위임을받은법규명령등도 법률 의개념에포함되는것으로이해한다. 36) 따라서조세법률주의는일차적으로는의회가제정한형식적법률에근거한조세의부과를내용으로하지만, 그에대한이해는반드시형식적법률에만한정되어야하는것은아니며, 실질적법치주의의관점에서과세근거규범의본질적의미에중점을두는것이바람직하다고할것이다. 37) 그렇게볼때결국조세법률주의, 즉조세영역에서의법치주의의실질적의의는, 납세자대표기관에의한침해의허용 법치주의 자유주의및민주주의원리의구현을그본질로한다고할것이다. 그렇다면국법원리로서의, 즉국가적원리로서의조세법률주의는지방자치, 즉지방의자율적영역에서는어떻게적용되어야할것인가? 이와 35) 권영성, 헌법학원론, 법문사, 2007, 886쪽. 헌법재판소 1998.2.27. 95헌바5 등참조. 36) 홍정선, 행정법원론 ( 상 )( 앞의주33), 49쪽이하 ; 박균성, 행정법론 ( 상 ), 박영사, 2007, 22쪽이하 ; 유지태, 행정법신론, 신영사, 2007, 51쪽이하등참조. 이들에의하면, 현대적법치주의에있어서는법률의법규창조력과관련하여의회제정법률이외에법규성을가지는입법형태가다수나타나며, 법률의우위와관련하여법률의의미에는헌법, 형식적의미의법률, 그밖의성문법규를포함하는것으로보며, 법률의유보와관련하여서도법률의위임을받은법규명령은법률에포함되는점등을지적하고있다. 37) 조세법률주의는조세행정에있어서의법치주의를말하는것인바, 오늘날의법치주의는국민의권리 의무에관한사항을법률로써정해야한다는형식적법치주의에그치는것이아니라그법률의목적과내용또한기본권보장의헌법이념에부합되어야한다는실질적적법절차를요구하는법치주의를의미하며, 헌법제38 조, 제59조가선언하는조세법률주의도이러한실질적적법절차가지배하는법치주의를뜻하므로, 비록과세요건이법률로명확히정해진것일지라도그것만으로충분한것은아니고조세법의목적이나내용이기본권보장의헌법이념과이를뒷받침하는헌법상요구되는제원칙에합치되어야하고, 이에어긋나는조세법규정은헌법에위반되는것이다. ( 헌법재판소 1998.2.27. 95헌바5). 44
제 3 절조세법률주의하에서지방세조례주의의허용성 관련하여, 일단다른가치들을배제하고외형적으로본다면, 특정지 방자치단체의주민에게한정되어부과되는지방세의경우, 지방세조 례주의에의하는경우에도 납세자인주민대표기관에의한침해의허 용 이라는실질적측면에서는본질적인차이는없다고할수있다. 즉, 조세법률주의의실질적의미인 대표없이는조세없다 는기본이념 에는큰차이가없다고보아야할것이다. 38) 결론적으로조세법률주의에대한이러한이해는, 지방자치권의일환 으로보장되는조례의경우에는조세영역에대해서도법치행정원리상 일반적원리로허용되는포괄적위임의가능성이인정될수있으며, 궁극적으로는지방세조례주의의허용가능성에대한중요한논거가된 다고할것이다. 결국조세는납세자의재산권을침해하는일방적이고강제적인부 담을의미하는결과, 조세의부과에있어서는국민에게납세의무, 의 회에는부과의근거로서조세법률주의, 정부에대해서는집행권의인 38) 지방세법규정들의합헌성문제는지방자치를제도적으로보장하고있는헌법의규정 ( 제 117 조, 제 118 조 ) 과연관시켜이해하여야할것이다. 지방자치의제도적목적은각지방자치단체의실정을잘파악하고있는주민이직접또는그대표자로하여금그러한사정에맞는정책을자치적으로결정하고실현함으로써민주주의적이념을구현하는데있다. 그리하여지방자치단체는헌법이나법률이국가나그밖의공공단체의사무로유보하고있는것이아니라면, 지방자치단체의모든사무를자치적으로처리하는데필요한자치입법권을갖는것이다. 이러한관점에서지방자치법제 126 조는 지방자치단체는법률이정하는바에의하여지방세를부과 징수할수있다 라고하고, 지방세법제 3 조는지방세의부과와징수에관하여필요한사항은지방자치단체가 조례 로써정하도록하고있다. 이렇게지방세법이지방세의부과와징수에관하여필요한사항을조례로정할수있도록한것은지방세법은그규율대상의성질상어느정도요강적성격을띨수밖에없기때문이라고해석된다. 왜냐하면비록국민의재산권에중대한영향을미치는지방세에관한것이라하더라도중앙정부가모든것을획일적으로확정하는것은지방자치제도의본래의취지를살릴수없기때문이다. 더구나지방세법의규정에의거하여제정되는지방세부과에관한조례는주민의대표로구성되는지방의회의의결을거치도록되어있으므로법률이조례로써과세요건등을확정할수있도록조세입법권을부분적으로지방자치단체에위임하였다고하더라도조세법률주의의바탕이되고있는, 대표없이는조세없다 는사상에반하는것도아니다. ( 헌법재판소 1995.10.26. 94 헌마 242). 45
제 2 장현행법령상의자주재정권 정등세가지측면에대한민주적정당성의마련을본질로하는것이라할것이며, 그결과지방세조례주의의도입가능성의문제는조례에의한과세의경우에도그러한법원리적의미의보장이가능한지가문제되는것이라할것이다. (2) 법률과조례의관계지방세조례주의의도입과관련하여서는조세법률주의가의미하는 법률 을과연조례로써대체할수있는가가문제되며, 이는법률과조례의관계를어떻게이해할것인가와직결된다. 법률과조례의관계는법치주의원리의한내용이라할수있는의회입법의우위의원칙과조례는민주주의원리의실현으로서주민들의자기규율의표현이라는점을어떻게조화시킬것인가와관련하여문제된다. 39) 이러한문제는민주적정당성이라는관점을형식적으로이해서는한에서는해결되기어려운문제일것이다. 즉입법권의본질을민주적정당성의관점에서, 원칙적으로수범자에의해직접선출된대표에유보되는것임을전제로하는경우, 지방의회는주민에의해보통 평등 직접 비밀 자유선거로선출된자로구성된입법기관 ( 주민대표 ) 으로서의민주적정당성을가지는동시에, 지방자치단체는국가조직의하부단계가아니고독자적인행정주체로서국가와지방자치단체간의대립관계를강조한다면, 국가적인입법자인국회와지방자치단체의입법자인지방의회간의긴장관계는해소되지아니한다. 이러한경우에는완전한민주적정당성을갖는두기관사이에서오로지헌법상의권한배분만이문제될것이고, 이는결국지방의회가국가의입법자와동등하게파악되게됨을뜻한다. 따라서국회의정 39) 조성규, 법치행정의원리와조례제정권의관계, 공법연구제 33 집제 3 호, 2005, 386 쪽. 46
제 3 절조세법률주의하에서지방세조례주의의허용성 당성의근거와지방의회의정당성의근거가대등한것이되어양자의민주주의적본질은동일한것이되며, 조례는법률과대등한지위에서법률을대체하는지위를가지게되므로, 법률의유보가조례의경우에는아무런의미를갖지못하게된다. 40) 그러나법률유보의본질과관련하여양자의민주적정당성의문제를실질적으로본다면, 법률유보의근거로서민주주의의원리, 구체적으로는민주적정당성의문제가법률과조례에있어완전히동일한의미의것으로이해할수는없을것이다. 현대에있어지방자치단체는국가조직의한부분이지그자체로국가는아니며, 더욱이국가와대립관계에서존재하는것도아니다. 동시에지방자치단체의인적기초는국가의그것과동일시할수는없는것으로, 지방자치단체의주민은국민의일부분으로서이중적지위를가지는것이지국가의인적기초와분리되는부분국민은아닌것이다. 그렇다면전국민에보편적으로적용되어야하는부분이조례에의해굴절될수는없다고보는것이합리적일것이다. 41) 국민이국가권력을자신들에의해선출된대표인의회로하여금행사하게하는대의제민주주의에있어대립하는이해를결정하는것은의회가하여야하는것으로, 이는국회가특정의집단이익에대한공공복리의수호자로서의임무인것이다. 이러한점에서보면, 지방의회와국회가가지는민주적정당성은형식적측면에서는동일해보이지만, 그실질에있어서주민에의한민주적정당성과주민인동시에국민에의한민주적정당성이라는점에서차이가있다고볼수밖에없다. 따라서국민에게보편적인그리고국가공동체에중요한사항은국회가결정할수밖에없는것이다. 여기에법률유보의본질적의미가있는것이고, 국민의자유와권리에대한침해는법률에의하도록한헌법제37 40) 홍정선, 조례의법리 ( 앞의주21), 31쪽. 41) 홍정선, 위의글, 31쪽. 47
제 2 장현행법령상의자주재정권 조제2항역시그러한원리를선언한것이며, 특히조세영역에대해서는헌법제59조를통해조세법률주의로구체화되어나타나는것이다. 42) 형식적으로는동일해보이는민주적정당성에도불구하고, 국법질서의통일성및조화가필요하다는점에서조례에대한법률의우위원칙이이론없이적용되는것도그러한관점에서이해할수있다. 그러한점에서볼때, 국회의조세입법권은지방자치단체의자율과세권보다우선하는권한이기때문에지방세의종류와그부과 징수에관한사항도반드시법률로정하여야한다는입장도있으나, 국가입법권의우선은법률과조례의본질적차이라기보다는국가법질서의통일성의관점에서법률의우위로부터비롯되는우선적권한으로이해하는것이타당하다는관점에서는지방세조례주의를배제하는직접적논거가되기는어렵지않나생각된다. 결론적으로민주적정당성은본질적으로유사하다하더라도법원리적측면에서법률과조례의차이는존재하는것이므로, 조례가법률의지위를전적으로대체하는것은허용되기어렵다고할것이며, 조례의준법률성은법률의지위를보충하는정도의의미에서이해되어야할것이다. 따라서지방세조례주의가허용되는경우에도조세법률주의와대등한의미에서조례가법률을대체하는것으로보기는어려우며, 조세법률주의를전제로보충적의미에서허용되는것으로보는것이타당할것이다. 2. 지방세에대한조세법률주의의실질적한계 (1) 조례의민주적정당성조례제정권은헌법상의지방자치의보장으로부터직접주어지는것인바, 지방자치의본질적의의가주민의참여를통한민주주의원리의 42) 조성규, 앞의글, 387쪽참조. 48
제 3 절조세법률주의하에서지방세조례주의의허용성 실현에있다고할때, 주민의입장에서지방자치단체의의사형성에대한참여는지방자치단체가단지순수한법률의집행외에형성적사무, 특히급부및계획행정을수행할수있을때에중요한의미를가진다. 그러한의미에서형성적사무는지방자치단체가그집행을위해불가결한법적규율을 법률우위원칙의준수하에서 독자적으로형성할수있을때에만법적으로의미를가지게된다. 따라서자주적입법기능은지방자치에있어불가결한내용이된다. 43) 따라서조례의민주적정당성으로부터조례와일반적행정입법으로서법규명령과의사이에는본질적차이가있다고할것이고, 이로부터조례의제정에대한수권은일반적규정으로충분하며, 헌법을통해서행정권에대한입법권의위임에있어요구되는구체성을필요로하지않는다. 조례는민주적정당성에기초하여구성된기관 ( 지방의회 ) 에의해서제정되는것이며, 지방의회는자신의조직적영역에한정하여 ( 지방자치단체 ) ( 지역적 ) 입법자의역할을가지기때문이다. 따라서자치사무의규율에대하여일반조항의형태로지방자치법이수권하는것은헌법적으로아무런의문이없는것으로보아야한다. 44) 결국조례는제정주체, 제정절차등에있어일반적행정입법과달리법률과유사한민주적정당성을확보하고있으며, 특히법률에비하여조례의경우에는주민의직접참여가능성의확대, 가령주민의조례제정개폐청구권 ( 지방자치법제15조 ) 등을통하여오히려 ( 직접적인 ) 민주적정당성의확보가능성이커진다고할수있다. 이러한점은 - 그범위와정도의문제는별론으로 - 지방세조례주의의허용성에중요한논거가된다고할것이다. 43) Schmidt-Aßmann, Kommunalrecht, in; ders (Hrsg.), Besonderes Verwaltungsrecht, 11. Aufl. S. 66 (Rn. 94). 44) Seewald, Kommunalrecht, in: Steiner (Hrsg.), Besonderes Verwaltungsrecht, 5. Aufl., S. 27 f. (Rn. 72. ff.); BVerwGE 6. 247ff. 49
제 2 장현행법령상의자주재정권 (2) 조세법률주의하에서지방세조례주의의필요성 현대국가에있어조세법률주의는형식적의미만가지는것은아니며실질적의미가중요하고필요하다는점은전술한바와같다. 45) 따라서실질적의미의고려에있어서지방세의경우에는국세와달리, 지방자치의헌법적보장의원칙및내용도포함되어야할필요성이크게된다. 동시에현대국가에있어조세의기능변화를고려할때, 오늘날조세는국가재정수요의충당이라는고전적이고소극적인목표에서한걸음더나아가, 국민이공동의목표로삼고있는일정한방향으로국가사회를유도하고그러한상태를형성한다는보다적극적인유도적, 형성적기능을수행한다. 46) 따라서조세법률주의의의미를종래의방어적기능을중심으로이해하는경우에는법률에의한통일적규율의의미가중요하다고할것이지만, 그러나현대국가에서의적극적기능을고려하면지방세의경우각지방의특유한재정적상황의고려필요성은당연하다고할것이며, 그러한점에서지방자치단체의고유한과세권의필요성이도출된다. 현행법제상으로도이미조례의민주적정당성및자율성보장의관점에서탄력세율제도, 조세감면제도등이허용되고있으며, 부담금등기타의공과금에대해서는조세법률주의가완화되고있는바, 이는지방자치의영역에서는조세법률주의의완화가능성을제도적으로허용하고있는것으로, 헌법적으로보장된지방자치의이념구현에중요한의미를가지는경우라면조세법률주의의완화가법원리적으로는물론, 법제도적으로도불가능한것은아니라고보아야할것이다. 고전적권력분립론및의회민주주의의한계의인식은이미법률만 45) 헌법재판소 1997. 11. 27. 95헌바38; 헌법재판소 1997.6.26. 93헌바49,94헌바38 41,95헌바64 등. 46) 김웅희, 헌법상과세권과납세자기본권에관한연구, 아 태공법연구제12집, 27쪽. 50
제 3 절조세법률주의하에서지방세조례주의의허용성 능또는법률중심적사회에서탈피하여위임입법의필요성을가져오며, 그러한점에서위임입법에대해서는그허용성의문제가아닌그한계의설정이중요한법적과제가되고있다. 같은맥락에서지방세의경우에도 - 특히조례의민주적정당성을고려한다면 - 지방세조례주의의허용성문제가아닌, 그에대한한계및통제의문제로이해되어야할것이다. 3. 지방세부과 징수사무의성격 지방자치법제9조제2항제1호바목은지방세의부과 징수에관한사무를지방자치단체의사무, 즉자치사무또는고유사무로규정하고있다. 이와같은법률규정이없다고하더라도헌법상의자주재정권또는과세자주권의보장을위해서는지방세의부과 징수에관한사무는당연히지방자치단체의고유사무로인정되어야한다고할것이다. 즉, 지방자치단체가지방세를부과 징수함에있어서세목 과세표준 세율등을자율적으로결정할수있는과세자주권은헌법상지방자치단체의자치권에근거하여자주재정권의하나로서자동적으로도출되는것이라할것이다. 여기서 자치사무 란지방자치단체의존립목적이되고있는지방적복리사무를말하며, 이는흔히 고유사무 라고도불리어진다. 지방자치는그지역의사무를독자적으로처리하게하기위한것이므로, 지방자치단체는국가또는다른자치단체의전권에속하는사무를제외하고는이른바전권한성 ( 全權限性 ) 의원칙으로부터그지방주민의복리에관한공공사무를포괄적으로처리할수있다고할것이며, 이러한자치사무가지방자치단체에존재의미를부여한다고할수있다. 지방자치단체의자치사무와관련하여헌법제117조제1항은 지방자치단체는주민의복리에관한사무를처리하고 라고규정하고있으며, 이러한헌법의규정에근거하여지방자치법제9조제1항에서는 지방자치단체는그관할구역의자치사무 51
제 2 장현행법령상의자주재정권 를처리한다. 고규정하고있다. 한편, 자치사무는헌법상보장된자기책임성의원칙에따라사무의수행여부와수행방법에관하여지방자치단체의재량이인정되는것이원칙이지만 ( 隨意事務 ), 법률상당해사무의수행의무가부과되어있는경우도있다 ( 必要事務 ). 즉, 자치사무는의무적 ( 義務的 ) 자치사무와임의적 ( 任意的 ) 자치사무로구분되는데, 전자를필요사무, 후자는수의사무라고도한다. 필요사무내지의무적자치사무는교육기본법및초 중등교육법에의한초등학교의설치 운영, 전염병예방법에의한예방접종, 소방기본법에의한소방사무등의예에있어서와같이통상법령으로정해지며, 그것은지방자치단체의본연의사무의최소한이라할수있다. 다만, 필요사무와수의사무의구분은고정적인것이아니라정치 경제 사회 문화의발전여하에따라가변적인것이다. 그리고필요사무로할것인지여부는입법자의의무에합당한입법재량에놓여있으며, 그입법재량의행사에는국가와지방자치단체사이의 보충성의원칙 이기본적인기준의하나가될수있을것이다. 자치사무는바로당해지방자치단체자신의사무이므로지방의회는당연히자치사무에관여할수있다. 따라서자치사무와관련하여우선지방의회는지방자치법제22조의조례제정권에근거하여자치사무를조례로규율할수있다. 또한, 지방의회는그의결로안건의심의와관련된서류의제출을당해지방자치단체의장에게요구할수있을뿐만아니라 ( 지방자치법제40 조 ), 자치사무와관련하여당해지방자치단체의사무를감사하거나그사무중특정사안에관하여지방의회의의결로조사할수있으며 ( 동법제41조 ), 또한지방자치단체의장이나관계공무원의출석 답변을요구할수도있다 ( 동법제42조 ). 4. 조세법률주의의본질적의의 법원리적측면에서조세법률주의의본질적의의는납세자의재산권 52
제 3 절조세법률주의하에서지방세조례주의의허용성 의침해에대한정당성의헌법적근거의마련이라할것이고, 동시에현대민주국가에있어서는그러한민주주의적인법원리적의의외에부당한조세에대한거부권의법적근거의마련이다. 그러한점에서는조례의경우도법형식상의차이를제외하고는, 실질적인측면에서는민주적정당성, 외부적효력이긍정된다는점에서법원리적으로는본질적차이는없다고볼것이다. 특히현대국가에있어조세법률주의의이해에는실질적의미에서의이해가중요하다는점에서지방세의경우에는조세법률주의의형식적이해외에, 헌법적으로직접보장되어있는지방자치권에대한고려가불가피하다. 그러한점에서조세법률주의의법원리적측면, 즉대표성원리의측면에서지방세조례주의의가능성존재한다고할것이다. 다만법률과조례는완전하게대등한의미에서대체적관계로서의민주적정당성과법적효력이인정된다고볼수는없다는점에서, 지방세조례주의의허용성을인정하는경우에도그범위와한계는별도의문제이며, 이는조세법률주의자체에대한논의보다는지방자치의헌법적보장이라는측면에서대답될수있는문제라고할것이다.. 지방세조례주의의허용성및범위 이상의논의를통해서볼때, 조세법률주의는법원리적측면에서지방세에대해서도원칙적으로타당하다고할것이지만, 한편으로는조세법률주의의실질적의미는지방세조례주의의가능성을완전하게차단하는것은아니다. 반면지방세과세권이지방자치단체의고유한권한이아니며, 지방세에대해서도헌법상조세법률주의가적용된다는결론이바로지방세조례주의를전면적으로부정하는것이라고볼수는없다. 지방세과세권의본질과지방세과세권의법적근거의문제는항상동일선상에서논리필연적으로연결되어야하는것은아니기때문이다. 지방 53
제 2 장현행법령상의자주재정권 세의과세권은지방자치권의일종이며, 지방자치권은헌법에의해서직 접보장되는, 즉헌법적으로근거된것이다. 따라서지방세는 조세 라 는측면에서헌법제 59 조에의한조세법률주의와연결되는동시에 지 방 세라는측면에서헌법제 117 조이하가규정하고있는지방자치의보 장과도동시에관련된다. 문제는지방세의경우 - 법치주의, 특히법률 유보적관점에서 - 조세법률주의로나타나는일반적법원리와, 지방자 치의헌법적보장에서비롯되는특유한법원리와의관계를어떻게이 해할것인지, 즉조세에관한일반원칙인조세법률주의에대하여지방 세에관한특유한규율인지방자치의헌법적보장이어떠한영향을주 는지의문제라고할것이다. 이와관련하여서는, 앞서법률과조례와의 관계에서살펴본바와같이, 지방자치의헌법적보장의본질은국가에 대한지방자치단체의보호원리를본질로하는점에서, 국민에대한보 호원리인법치주의, 즉조세법률주의를배제하거나제한할수는없다고 볼것이다. 즉지방세의과세근거로서지방자치단체의자율성보장을 위한지방자치의헌법적보장 ( 헌법제 117 조 ) 은납세자인국민에대한 보호원리로서의조세법률주의 ( 헌법제 59 조 ) 를배제하거나제한하는것 은아니라고할것이다. 그렇다고하여지방세과세권을지방자치단체가 가지는과세권과국가가가지는과세권양자에의한공동지배사항으로 보고, 조세법률주의와지방세조례주의를가중적법치주의로이해하는 입장 47) 역시타당하다고보기는어렵다. 중복규정화는납세자에대한 보호라는보호적원리에는기여하지만, 지방세의또다른법적근거가 의도하는지방자치단체의자주재정권내지자율성보장은고려할수 없기때문이다. 따라서지방세의과세와관련하여조세법률주의와지방 47) 정수현, 앞의글, 356 쪽. 이에의하면지방세과세권을지방자치단체가가지는과세권과국가가가지는과세권양자에의한공동지배사항으로보고, 헌법제 59 조는단지납세자의대표에의해과세에대한동의를얻는데그치지않고가중된법치주의의실현을요청하기때문에지방세법이지방세조례에있어서중복규정화를요구한다고본다. 54
제 3 절조세법률주의하에서지방세조례주의의허용성 자치의헌법적보장이라는헌법적가치의조화를위해서는지방세에대해서도일반적으로조세법률주의는적용되지만, 조세법률주의의실질적의의를침해하지않는한에는법률의포괄적위임을통해조례에의한지방세의부과 징수를허용하는것이합리적이라할것이다. 그러한점에서법률과완전히독립된고유권적의미에서의지방세조례주의는허용되기어렵지만, 법률의포괄적위임을통해제한된의미에서의지방세조례주의의허용성은인정된다고할것이다. 이러한결론은실정법제상으로가능한것으로보이는바, 현행법제상지방자치단체의재정상자율성은탄력세율제도, 과세감면제도등을통해이미부분적으로허용되고있다. 하지만그러한제도들에대해조세법률주의의위반이라는논의는없는것으로보이는바, 조세의종목과세율등에있어조세법률주의의적용의본질적차이가있다고볼수는없다는점에서, 적어도세율등에대한현행법제의자율성보장시스템은조세의종목에대해서도마찬가지의의미를가진다고보아야할것이다.. 지방세조례주의의도입시법적과제 1. 지방세법과지방세조례의관계 지방세조례주의를허용하는경우, 지방세법과지방세조례와의관계가문제된다. 우선적으로지방세법과지방세조례의효력의우열관계에대해서는, 지방세조례주의가법률대체적의미에서의조례를의미하는것은아닌동시에, 조례의경우에도법률우위의원칙은당연히적용된다는점에서지방세법은지방세조례에우선한다. 따라서지방세법에위반되는조례는당연히무효이다. 이에반해, 지방세법의직접적구속력여부에대해서는학설상논의가있다. 즉지방세법제126조는 지방자치단체는법률이정하는바에 55
제 2 장현행법령상의자주재정권 의하여지방세를부과 징수할수있다 고규정하고있는동시에, 동법제2조는 지방자치단체는이법이정하는바에의하여지방세로서보통세와목적세를부과 징수할수있다 고규정하고있는바, 이에의하면지방세법만을근거로하여직접지방세를부과할수있는것으로해석된다. 반면지방세법제3조제1항은 지방자치단체는지방세의세목, 과세객체, 과세표준, 세율기타부과 징수에관하여필요한사항을정함에있어서는이법이정하는범위안에서조례로써하여야한다 고규정함으로써지방세의과세근거는조례이며, 지방세법이직접주민을구속하는효력을가지는지에대해서는논란이있다. 48) 이에대해학설상으로는직접효력설 ( 직접적용설 ) 49), 간접효력설 ( 보충적용설 ) 50) 및훈시규정설 51) 등이대립하고있으나 52), 지방세에도조세법률주의는당연히적용되며, 그의미는납세의무및집행권의법적근거를의미하는것인동시에, 지방세조례주의의의미는법률대체적인것이아닌보충적인것이므로대강의입법또는훈시규정이라는입장은수용하기곤란하다할것이다. 따라서지방세법은주민에대해서도직접적으로구속력을가지는규범으로이해하여야한다. 48) 김완석, 지방세법과지방세조례와의관계에관한연구, 세무학연구제15호, 2000, 158쪽. 49) 지방세법은일반적법률과마찬가지로직접주민을구속하며, 따라서지방자치단체는조례의존재여부와무관하게지방세법을근거로하여지방세를부과 징수할수있다고보는입장이다. 50) 지방세법은지방자치단체가지방세조례를제정함에있어준거로삼아야할대강적법률이라고보는입장으로, 이에의하면지방세법은지방세조례를제정함에있어지방자치단체를구속할뿐직접주민에대한구속력은갖지않는다고본다. 따라서지방자치단체는지방세법이정하는범위안에서완결적으로지방세조례를제정하고당해지방세조례를직접근거로하여지방세를부과 징수하여야한다 ( 김완석, 지방세법과지방세조례와의관계에관한연구 ( 앞의주48), 159쪽 ). 51) 지방자치단체는헌법상지방자치의보장을통해국가로부터독립된통치단체로서의지위와권한을보장받는결과, 국가법률인지방세법은지방자치단체에대해서도아무런법적구속력은없는것으로보는입장이다. 52) 이에관한상세한논의는, 김완석, 지방세법과지방세조례와의관계에관한연구 ( 앞의주48), 158쪽이하및정수현, 앞의글, 362쪽이하참조. 56
제 3 절조세법률주의하에서지방세조례주의의허용성 2. 지방자치단체의독자적세원발굴권의인정여부 지방자치단체가사무수행을위하여재원확보가필요한경우, 지방자치단체의자주재정권, 특히수입고권에근거하여조례로써독자적으로세원을개발할수있는지가자주재정권의한계문제로서제기된다. 이에대해전통적으로조세에대한보장과규율은배타적인국가의사무이며, 헌법제59조의조세법률주의의취지도그러한것이므로, 지방자치단체는국가의입법자에의한법률상수권의범위내에서만세원을발굴하고, 주민에게세금을부과 징수할수있을뿐이라는것이일반적인견해로보인다. 53) 독일의경우도지방자치단체의조세발굴권 (Steuererfindungsrecht) 에대한문제는이미법치국가원리를근거로부인되어온것으로보인다. 54) 그러나자주재정권은지방자치권의불가분의요소로서, 자율과책임이라는지방자치의원리는동일하게적용된다. 그러한점에서지방세에대한과세자주권의인정은당연히필요하게된다. 동시에새로운세원의발굴은단지지방자치단체의재원의확대라는재정적의미외에주민자신에의한세목설정을통해지방자치의본질인민주주의, 특히참여민주주의에부합하는것으로, 자율과참여의직접적실현이다. 특히지방세의세원은각지방자치단체별로산재하는형태와정도, 규모가다르다는점에서각지역의특유한상황을고려하여과세함으로써자주재원을확대하는데중요한의미를가지게된다. 55) 53) 홍정선, 행정법원론 ( 상 )( 앞의주33), 49쪽. 54) Schmidt-Aßmann, a.a.o., S. 90 (Rn. 130) 참조. 55) 실제로각지역의특유한상황을고려한새로운세원에대한발굴노력은지방자치단체들에의해서다양하게행해지고있는바, 관광세, 入道稅, 入島稅, 온천세, 바닷물사용료, 시멘트제조세등이논의되고있다. 이에관한상세한내용은, 김철영 / 박일흠, 지방세의신세원개발을통한세수증대방안, 산업경제연구제16권 1호, 2003, 161쪽이하참조. 57
제 2 장현행법령상의자주재정권 따라서지방자치단체에의한독자적인세원의발굴가능성의문제에대해서는조세법률주의를형식적으로적용할것은아니며, 지방자치의헌법적보장의원리가충분히고려될필요가있다고할것이다. 그러한점에서조세법률주의의완전히예외로서법률에근거없는조례만에의한과세를인정할수는없지만, 적어도조세법률주의를전제로법률의포괄적위임에의한새로운세원및세목의발굴은허용되는것으로보는것이바람직할것이다. 56) 3. 세원분리주의의문제 : 세원의공동이용의가능성 조세체계에있어국세와지방세를배분하는방식에는크게세원분리방식과세원공동이용방식 57) 이있는바, 우리나라의경우는국세와지방세의배분에있어세원분리방식을취하고있다. 즉국세와지방세의조정등에관한법률제4조는 국가와지방자치단체는이법에규정한것을제외하고는과세물건이중복되는여하한명목의세법도제정하지못한다 고규정함으로써세원의공동이용방식을원칙적으로금지하고있다. 지방세조례주의에있어가장중요한의의가지방자치단체에의한새로운세원의발굴임을고려할때, 이러한세원분리원칙은지방세조 56) 비교법적으로볼때, 지방자치단체에게전적으로세목결정권을부여하는입법례는드문것으로보인다. 다만일본의경우 1999년법정외목적세제도가새로인정되었을뿐만아니라기존의법정외보통세를포함해법정외세에대한자치대신의허가제가폐지되고대신사전협의제로됨으로써과세자주권을존중하는입장으로개정되어 2000년 4월 1일부터시행되고있으며 ( 차상붕, 지방자치단체의자주과세권확대를위한법리적고찰, 지방자치법연구제1권제1호, 2001, 157쪽 ), 그외에벨기에, 룩셈부르크등에서새로운세목에대한결정의자유가인정되지만, 그경우에도법령상의일정한제한이있으며, 중앙정부등상위단체의승인이필요하다 ( 김대영, 과세자주권확충에관한소고, 한국지방재정논집제5권제1호, 2000, 76쪽이하참조 ). 57) 세원의공동이용방식은크게중복과세방식 ( 독립세방식 ) 과공동세방식및부가세방식으로나눌수있다. 이에관한상세한내용은, 배인명, 재정분권화의현실과개혁방안, 한국행정학회 2003년춘계학술대회발표논문집 ; 원윤희, 지방분권화시대의지방재정및지방세제발전방향, 한국지방재정논집제8권제1호, 2003, 8쪽이하참조. 58
제 3 절조세법률주의하에서지방세조례주의의허용성 례주의에대한중대한장애요소로서나타나게된다. 따라서지방세조 례주의의실효성을위해서는새로운세원의발굴을위한세원분리주 의내지세원공동이용방식으로서의개선이필요하다할것이다. 4. 지방세법의정비 : 지방세법상법률유보조항의개정 지방자치단체의자주재정권중핵심적인것이조세고권으로서, 지방자치단체가조세를통해자주재원을확보하기위해서는중앙정부로부터독립하여아무런간섭을받지않고조례에의하여과세권을행사할수있도록하는것이가장이상적이다. 이와관련하여지방자치단체에의한독자적세원발굴의가능성은조세법률주의와의관련에서논란이있지만, 적어도그외의과세표준, 세율기타부과 징수에관한사항들은조례의준법률성에비추어지방자치단체의독자적영역으로인정할필요성이존재한다. 그러한점에서지방세조례주의를도입함에있어서는지방세에대한조례에의포괄적위임규정의마련및지방자치단체의자주적과세권을과도하게침해할소지가있는지방세법조항들에대한정비가필요하다. 특히현행지방세법제3조제1항은 지방자치단체는지방세의세목, 과세객체, 과세표준, 세율기타부과 징수에관하여필요한사항을정함에있어서는이법이정하는범위안에서조례로써하여야한다 고규정하고있는바, 특히 1998년 12월 31일의법개정을통해서 이법이정하는범위안에서 라는문구가추가됨에따라지방세에대한법률유보가강화되고따라서지방세조례주의를주장하기에더어렵게되었다. 물론앞서검토한바와같이, 지방세의경우에도법률유보의원칙은원칙적으로적용되며, 특히지방자치법제22조단서가침익적조례의경우에는법률의위임을요하고있기는하지만, 이미헌법재판소와대법원이밝히고있듯, 지방자치단체는국가의하부행정기관과달리 59
제 2 장현행법령상의자주재정권 민주적정당성을가지는결과조례에의위임은행정입법의경우처럼구체적개별적일필요가없으며, 포괄적위임으로족하다. 즉지방세법제3조가지방세와관련하여조례에 ( 포괄적 ) 위임을하고있음에도불구하고다시 법률의범위내로 그제한을두고있는것은지방자치단체에게인정되는입법상의활동여지를과도하게제한하는것으로볼수있다. 재정고권은사무에적정한재정확보를내용으로하는것으로, 각지방자치단체는자신의특유한사무및재정상황을분석하여적정한정도의재정수입을확보할것이요구된다. 즉사무수행에소요되는비용정도, 과세객체의多寡, 주민의담세력및기타경기상황등을종합적으로고려하여적정한재정확보를하여야함에도전국적으로통일적인지방세기준을설정하여강요하는것은지방자치의본질상문제가있다고할것이다. 58) 따라서지방세조례주의의관점에서는지방세법제3조는개정될필요가있다고생각된다. 5. 지방세조례주의의한계 지방세조례주의의허용성을인정하는경우에도, 그의미는조세법률주의의완전한배제일수는없으며, 이는조세법률주의의전제하에서헌법적으로보장된지방자치의이념구현을위한보충적의미로이해하여야할것이다. 따라서조세법률주의의본질내지실질적의의및이념은지방세조례주의에도당연히타당한것으로, 실질적조세법률주의하에서조세법률에대하여요구되는한계원리는여전히지방세조례에대해서도적용된다. 따라서지방세에대한조례의경우에도과세권행사에있어 58) 조성규, 지방자치단체의자주재정권에대한법제도적고찰, 행정법연구제 9 호, 2003, 316 쪽이하. 60
제 3 절조세법률주의하에서지방세조례주의의허용성 일반적한계로나타나는국민의재산권보장및기타의기본권보호원리등헌법상의이념에부합하여야한다. 그결과지방세조례주의는우선형식적측면에서, 기본적으로포괄적인법률의위임에근거하여, 지방자치단체의사무수행을위하여필요한경우에, 납세의무가당해지역의주민에대하여한정되는경우에허용될수있으며, 그러한경우에도조세법률주의가가지는실질적의의는존중되어야할것인바, 헌법및법률에위반될수없음으로물론이며, 헌법및법률상의가치에구속된다고할것이다. 6. 지방세조례의통제 지방세조례주의가확대되어도입되는경우필연적으로이에대한적절한통제의문제역시중요한법적과제가될것이다. 이와관련하여지방세조례주의의철저한관철은지방세조례에대한위헌여부의판단을중요하게하므로, 사법심사의주체를대법원이아닌헌법재판소로하여위헌법률심사제도와유사한형태의통제가필요하다는결론도도출할수있을것이다. 61
제 1 절독일의지방세에대한입법체계 제 3 장외국의지방세에대한입법체계및학설 제 1 절독일의지방세에대한입법체계 *. 기본법상지방자치단체의재정자치권의보장 1. 재정자치권의개념 지방자치단체의재정자치권은기본법제28조제2항에서보장하고있는지방자치행정의핵심영역에속한다. 재정자치권은지방자치단체에게법률상규정된예산의범위내에서자기책임하에수입과지출을관리할수있는권한을보장한다. 59) 여기에는또한지방자치단체가재정임무를수행할수있도록허용하고그의결정권한에서고려되는지방자치단체의재정장치 (Finanzausstattung) 가포함된다. 60) 독일의재정헌법에서지방자치단체의지위를규정하고있는기본법의규정에는대물세보장 ( 제106조제6항제1문전단 ), 지역소비세와사치세의수익고권 ( 제106조제6항제1문후단 ), 소득세의수익 ( 제105조제5항 ) 및공동세의총수익에대한주의몫에대한지방자치단체의참여가포함된다. 지방자치단체의재정장치에대한주된책임은주가진다. 61) 주의헌법들은이러한재원조달의무를규정하고있다. 62) 많은주의헌법들은지방자치단체의재정고권의보장을확대하고있다. 지방자치단체의 * 이내용은본과제와관련하여개최한워크샵 (2007. 5. 29) 에서김명용교수가발표한 독일에서의지방세제개혁대한논의와전망 을인용한것임. 59) BVerfGE 26, 228, 244; 22, 180, 208; 52, 95, 116. 60) Vgl. Zimmermann, Das System der kommunalen Einnahmen und die Finanzierung der kommunalen Aufgaben in der BRD, Köln, 1988, S. 37f. 61) BVerfGE 26, 172, 181. 62) 예를들면 Art. 137 Abs. 5 LV He.; Art. 45 LV Nds.; Art. 79 LV NRW; Art. 49 Abs. 5 LV Rh.-Pf.; Art. 120 Abs. 2 Sa.; Art. 48, 49 LV SchlH. 63
제 3 장외국의지방세에대한입법체계및학설 재정장치에대한연방의공동책임은대물세와소득세 ( 기본법제105조제2항 ) 와같은중요한조세, 지방자치단체의소득세에대한할당액수의결정 ( 기본법제106조제5항제2문 ) 및영업세할당액의결정에관한입법관할에서나타난다. 지방자치단체의수익고권, 행정고권, 예산고권및지출고권과같은재정고권의기본요소는연방법과주법에의하여구체화되고있다. 2. 지방자치단체의재정자치권의기준 지방자치단체가재정상적절한재정장치를갖추고있다는것은지방자치단체에게부여된사무가정당하고자치적으로결정하여수행하는데유효한재정규모가충분한경우를말한다. 63) 지방자치단체의자치행정을위한적절한재정장치에대한헌법상보장된청구권은지방자치단체의사무의범위와비용정도에달려있다. 다시말하면지방자치단체의재정장치는항상사무분배의추가청구권 (Folgerecht) 이어야한다는것이다. 64) 기본법제28조제2항은모든지역사무를자기책임하에규정할수있는권한을지방자치단체에게보장하고있다. 여기서소위사무범위의포괄주의및지방자치단체의자기책임성을말할수있다. 연방헌법재판소는지역공동체에근원을두거나지역공동체에특별히관련되고지역공동체가자기책임하에자체적으로이행할수있는모든사무는지역공동체의사무라고하였다. 65) 기본법제28조제2항에서규정하고있는법률유보는포괄주의와자기책임성이라는두가지보장요소와관련하여입법자에게임무를부여하고있다. 기본법제28조제2항은보장내용의형성, 고유한한계의확정에관한권한을위임하 63) Kirchof, Die kommunale Finanzhoheit, in: Handbuch der kommunalen Wissenschaft und Praxis(Hrsg., von Püttner, G.), Bd. 6, Heidelberg, 1985, S. 13. 64) BVerfGE 26, 338, 390. 65) BVerfGE8, 122, 134; 52, 95, 120. 64
제 1 절독일의지방세에대한입법체계 고있다. 그러나또한헌법의직접적인보장영역에대한침해에관해서도권한위임을하고있다. 66) 기본법제28조제2항은그의핵심요건에있어서지방자치단체의자치행정을보장하고있지만, 개별적인경우주와지방자치단체사이의사무배분에대해서는어떠한영향도가지지않는다는점을유의하여야한다. 왜냐하면자치행정보장은연방국가의 2단계구성에어떠한변경을가져오지않기때문이다. 67) 따라서기본법은연방과주사이의사무를배분하고있다. 주에게배분된사무를주와지방자치단체사이에어떻게배분할것인가라는문제는원칙적으로주법에위임되어있다. 그럼에도불구하고연방법 ( 예를들면연방건설법, 연방사회보장법 ) 은지방자치단체의활동을규정하고있다. 주의지방자치법은기본법과주헌법의자치행정보장에구속되어지방자치단체의사무를공식화한다. 사무의이중적형성모델에의하여자치행정사무와위임사무로구분된다. 주의지방자치법은고유사무를지방자치단체가착수하여야할지그리고어떻게그사무를실행하여야할지를단독으로결정하는자유로운자치행정사무와사무실행의여부가법률상규정되어있는의무있는자치행정사무로구분하고있다. 그에반하여지방자치단체는국가위임사무의경우에있어서법률상실행할의무를지닌다. 68) 위임사무가상당한재정적인부담을가져온다면, 지방자치단체에게는요구되는재원이조달되어져야할것이다. 그에반하여지방자치단체는그의자치사무의실행에필요한재원을자기의수입으로부터조달하여야한다. 이는지방자치단체가의무있는자치사무외에자유로운자치사무를실행할수있도록헌법상적절한재정장치를보장한것이다. 66) Shmidt-Aßmann, Kommunalrecht, in: von Münch(Hrsg.), Besonderes Verwaltungsrecht, Berlin, 1995, S. 19 ff. 67) Maunz, Grundgesetz, Kommentar, München, 1990, Art. 106 Rdnr. 82. 68) Vgl. Büchner-Uhder/Wüstenbecker, Kommunalrecht für die Länder der bisherigen DDR, Münster, 1990, S. 41 f. 65
제 3 장외국의지방세에대한입법체계및학설 이와관련하여사무에는지출이따른다는관련성의원칙을참고할수있다. 기본법제104a조는이원칙을일반원칙으로서공식화하였다. 즉이원칙은연방헌법재판소의판결에의하여 연방과주의법적관계에유효할뿐만아니라, 헌법의일반적부담분배원칙의의미를가진다. 69) 따라서또한지방자치단체의재정장치를결정한다는것이다. 지방자치단체의적절한재정장치에대한제일차적책임은주가지게된다. 왜냐하면주와지방자치단체사이의사무의배분은원칙적으로주법의사안이기때문에주가최종적으로지방자치단체가그의사무를실행하는데어떠한재원이필요한지에관하여결정할수있다. 결과적으로지방자치단체에게는헌법상보장된자기의수입에관계없이주의재정책임에대한폭넓은여지가주어진다. 70) 지금까지는지방자치단체에게그의고유한지역적범위의경계가커다란문제점을야기한다는것을설명하지않았다. 임금및물가, 연방과주의정치에이르기까지다양한요소들은지방자치단체의독자적인결정의여지를계속적으로제한한다. 특히이러한관점에서국가의재원조달임무의분배및그임무의실행에관한법률상의기준은중요하다. 자치행정은법률의범위내에서보장된다는기본법제 28조제2항은국가의규제를위한관문으로서증명된다. 예를들면곤경과특별상황에있는지방자치단체의주민을돕는임무는본래부터지방자치단체의자치행정사무에속한다. 이러한급부의조건과범위는전적으로법률상규정되어있다. 71) 따라서복지국가의위험이지방자치단체에게부담이된다. 즉증가하는실업상태는지방자치단체에게사회보장의영역에서의계속적으로증가하는지출을요구하게되었다. 72) 연방과주는기본법및다수의주헌법에의하여지방자치 69) Vgl. BVerfGE 26, 338, 390. 70) Vgl. Maunz, a.a.o., Art. 106, Rdnr. 82, 83. 71) Vgl. Schmidt-Jortzig, Kommunalrecht, Stuttgart, 1982, Rdnr. 818. 72) Vgl. Finanzbericht 1993 des Bundesministeriums der Finanzen, S. 136 f. 66
제 1 절독일의지방세에대한입법체계 단체의임무정책과지출정책에있어서의무를지니고있지않다. 중요한지방자치단체의이익과관계되는법률안과법규명령안에대한지방자치단체및지방자치단체연합의청문권은바덴뷔르템베르크주헌법에서만보장되고있다. 주는지방자치단체의자치행정사무에속하는사업계획을위하여재원을제공하는데, 이경우그집행은일정한조건과연계된다. 법률상규정된자치행정사무의증가와이와관련한지출부담의불충분한제거는자기의우선순위에따라지출하여야할지방자치단체의재원을계속적으로줄어들게하는결과를초래한다. 73) 이리하여지방자치단체의재정책임은점점문제화되고있다. 왜냐하면지출고권은지방자치단체의지출과관련하여표준적인결정에관한기회를가지며, 지방자치단체가의무있는사무외에자유로운사무를실행할수있는것까지포함한다. 74) 결론적으로지방자치단체의지출정책의지나친외부결정이하나의방법이지만, 지방자치단체의지출고권에대립되는것은아니라는견해는타당하지않다. 만약지방자치단체의책임이주로지방자치행정적집행에있어서국가사무에소모된다면지방자치단체의지출고권은사실상의미를지니지않는다. 그리고지방자치단체의재정장치는기본법제28조제2항에의하여지방자치단체에게보장된자기책임적사무실행에일치하여야한다는것이다. 조세에관한조례제정권은지방자치단체의본질적요소에속한다는사실에대해서는전혀의심의여지가없다. 75) 만약조세에관한조례제정권이기본법에의하여보장된다면, 그의적법한행사에관하여국가적권한부여의형태는요구되지않는다. 기본법제28조제2항의법률유보의정확한이해에일치하여지방자치단체에게는그의조세창 73) Vgl. Schmidt-Jortzig, a.a.o., Rdnr. 825 f. 74) Vgl. Grawert, Kommunale Finanzhoheit und Steuerhoheit, in: Selbstverwaltung im Staat der Industriegesellschaft, Festschrift für von Unruh, Heidelberg, 1983, S. 589. 75) BayVerfGH, BayVBl. 1989, S. 238; ders., BayVBl. 1992, S. 367. 67
제 3 장외국의지방세에대한입법체계및학설 설권의행사에있어서국가의관여가요구되지않는다. 76) 연방과주는그들의입법권의범위내에서지방자치단체의조세창설권을상실하게할수있다. 즉연방과주는일정한조세를허용하지않고, 이유없이조세를주차원에서도입해야만하는경우이다. 77) 뿐만아니라지방자치단체의과도한조례활동의옹호는다른측면에서볼때도근거를지니지못한다. 왜냐하면기본권은국가의입법자에대한것과마찬가지로지방자치단체의조례제정권자에대해서도중요한한계를설정하기때문이다. 78) 이에반하여다수설에의하면재정자치권은지방자치단체에게그자신의과세권 79) 을요구하는것이아니라, 충분하고, 합목적적인재정확보를요구한다고한다. 하지만이견해는설득력이없다. 80) 왜냐하면이견해는기본법제28조제2항에의하여지방자치행정이기본법에의하여직접적으로보장되지않고, 주의이에상응하는활동을통하여보장된다고한다. 3. 지방자치단체의조세수익고권 지방자치단체의재정장치의모든문제에대한출발점은이미오래 전부터인정되어온기본법상의자치행정보장의재정적규모를선언하 76) Vgl. P. Tiedemann, Die Verpackungsabgabe als Instrument kommunaler Abfallvermeidungspolitik, DÖV 1990, S. 7; H. Pagenkopf, Kommunalrecht, Bd. 2, Köln, 1976, S. 89; J. Kronisch, Der Lenkungszweck der Spielautomatensteuer - ein Beispiel ohne Grenzen?, NVwZ 1990, S. 323. 77) 바이에른주지방자치단체의공과금에관한법률 (BayKAG) 제3조제3항의목록에의하면飮料稅, 狩獵稅, 아이스크림세 (Speiseeissteuer), 주택소유세와유흥세는부과될수없다. 이에대해자세한것은 BayVerfGH, BayVBl. 1992, S. 365 ff. 78) Vgl. G. Lübbe-Wolff, Abwassersatzung, in: dies. (Hrsg.), Umweltschutz durch kommunales Satzungsrecht, S. 168. 79) B. Schmidt-Bleitreu/F. Klein, GG, Art. 28, Neiwied 1990, Rdnr. 10; Schieder/Happ, Bayerisches Kommunalabgabengesetz, Art. 3, 1988, Ziff. 1. 80) Vgl. A. von Mutius/H.-G. Henneke, Finanzausstattung und Verfassungsrecht, Siegburg, 1985, S. 51 f. 68
제 1 절독일의지방세에대한입법체계 였을뿐만아니라실정법상강화되었던기본법제28조제2항제3문이다. 81) 이규정에의하면지방자치행정은재정적자기책임의기초를포함한다. 이러한기초에는세율권을가지는지방자치단체에게귀속하는경제력과관련있는조세원도속한다. 이러한근본규범은기본법의재정헌법적규정들에의하여보충되고구체화된다. 지방자치단체의조세중가장중요한것은대물세이다. 보유세에속하는대물세는토지세와영업세이다. 기본법제105조제2항에의하면대물세는연방의입법관할에속한다. 대물세는영업세법및토지세법과같은연방법률에근거하여부과된다. 하지만기본법제106조제6항제2문은이러한법률에서지방자치단체에게세율권을승인하도록강제하고있다. 82) 이러한것은조세의무, 면세, 감세및조세사정은연방이확정하고, 지방자치단체는균등한기준의어떠한세율로써조세를부과할것인지를스스로결정한다. 83) 세율의정도는지방자치단체에의하여매년예산조례에확정된다. 대물세의수익고권은원칙적으로지방자치단체에게속한다 ( 기본법제 106조제6항제1문전단 ). 84) 기본법제106조제6항제4문및제5문에의하여연방과주는연방참사원의동의를요하는연방법률에근거하여영업세의수입에할당액 (Umlage) 을통하여참여하게된다. 85) 이에상응하는규정은지방자치단체의재정개혁법률 (Gemeindefinanzreformgesetz) 제6조에서반영되었다. 이규정에의하면할당액은과세연도에있어서영업자본과영업이익에따른영업세의현재수익이지방자치단체에의하여당해연도에대하여확정된세율을통하여배분되고, 100분의 81) BVerwG,NWVBl. 1998, S. 314, 316. 82) Vgl. Jarass/Pieroth, Grundgesetz, Kommentar(München 2002), Art. 106, Rdnr. 16. 83) Vgl. Zimmermann, Das System der kommunalen Einnahmen und die Finanzierung der kommunalen Ausgaben in der BRD, Köln 1988, S. 69. 84) Jarass/Pieroth, a.a.o., Art. 106, Rdnr. 15. 85) Jarass/Pieroth, a.a.o., Art. 106, Rdnr. 17. 69