IFRS적용시I F R S 적용설무해설 이자로는삼일회계법인에서 IFRS 와관련하여각주제별담당자들이해당이슈별로사례를정리한내용이다. < 편접자 1±> 사업결합 - 조건부대가의분류 사업결합에서조건부대가는보통특정미래사건이발생하거나특정조건이층족되는경우에, 피취득자에대한지배력과의교환의일부로피취득자의이전소유주에게추가로자산이나지분을이전하여야하는취득자의의무로정의된다. A 사는사업결합거래룰통해 B사의지극하 고, 이전대가로기존 B사의주주에게 A 사의주식 100 & 주를지급하였다. 다옴의상황은각각득럽적이다. 상황 1 : 추가로 A사는 B 사의취 일이후 1년간의매출액이 100억원을달성 5 r 되경우 BA1- 의기존주주에게 A 사의주식 10만 - 지급하기로약정하였다. 무해설 H I 사업결합회계처리에있어서취득일시점의조건부대가의분류는사업결합이후의손익에영향을 " 미칠수있다는점에서중요한고려요소의하나이다. 즉, 사업결함이후에조건부대가는취득일의분류에따라, 금웅부채로분류되는경우에는공정가치로재측정하고번동액을당기손익으로인식하고, 자본으로분류되는경우에는재측정하지않게된다. 기준서제1103 호에따르면, 취득자는조건부대가의지급의무를기준서제1032호 * 금융상품 : 표시 ' 문단 11 의지분상품과금용부채의정의나그밖의적용가능한한국채택국제회계기준서에기초하여부채또는자본으로분류한다. 취득자는특정조건을층족하는경우과거의이전대가를회수할수있는권리를자산으로분류한다. 아태의사례룰통하여사업결합에서발생하는조건부대가의취득일시점분류에대하여알아보고자한다. < 사례 > : 추가로 A사는 B사의취득일이후 1년간의메출액이다옴과갇이달성되었을경우 B사의기존주주에게 A 사의주식을최대 20만주까지느가로지급하기로약정하였다. 조건 ^ 가주삭수 매출액 = 100억원 10만주 200억원 > 매출액 > 100억원 초과금액 1억원당 1,000주 매출액 > 200억원 - : 추가로 A사는 B사의취득일이후 1년간의데출액이 100억원을달성또는초과하는경우 B 사의기존주주에게 A 사의주식 10 만^ ^ -T 가로지급하기로약정하였으며, 2년차의매출액이 150억원을달성또는초과하는경우 B사의기존주주에게 A 사의주식 5만주률추가로지급하기로약정하였다 ( 각각의조건부대가는서로독립적인목표이므로, B사의기존주주가추가로받게될것으로예상되는보상은 2개년간의실적에따라 0주, 10만주, 15 만주가될수있옴 ). 한국상장희사협의희. 57
상설자가보험계약자로부터유의적인보험위험을인수하는상자료: 추가로 A 사는 B사의취득일이후 2년간의매출액이다옴과같이달성또는초과하는경우 B사외기존주주에게 A사의주식을추가로지급하기로약정하였다. 구분조건 ^가주과 1년차매출액 100 억원 10 만주 2년차매출액 > 150 억원 10 만주 1+2 년차합산매출액 > 300 억원 10 만주 이와같은각각의상황에서 A 사가 B사의기존주주에게추가로지급하게되는조건부대7}{ 주식 ) 는어떻게분류되는^>? 기준서제1032호문곡 16 에자기지분상품i 결제되거나결제될수 5I는계약으로서번동가능한수량의자기지분상품을인도할계약상의무가없는비파생상품 ' 은자본으로분류된다. 따라서상황1은미래에조건이달성된다면확정수량의자기지분상품이발행되게되므로취득자는복수의조건부대가약정을검토함에있어각각의약정이분리될수있는지의여부를고려하여야한다. 각각의약정상의조건이서로다른위험에노출되어있으며, 각각용이하게분리할수있고서로득럽적인경우 ( 상황3) 에는각각의조건을분리하여회계처리하며그렇지않은경우 ( 상황2와 4) 에는분리하지않는다. 이에따라상황3의경우 2개의조건을분리하여검토하며, 각각의조건이확정수량의자기지분상품이발행되므로자본으로분류된다. 상황2는 2개의조건이같은위험에노출되어있으며, 분리할수없고서로득럽적이지않으므로단일약정으로판단되며, 동약정에따라발행될주식수는미태에조건이달성됨에따라변동가능하므로기준서제1032호문단 인도할자기지분상품의수량이변동가능한비 파생상품 ' 에해당하여부채로 - 상황4의경우에는 3개의조건중 1과 2의조건은득럽적이나 3의조건이분리가능하지않으므로복수의조건이루어진단일약정그 ^ 판단되며, 자기지분상품의 ^ 이변동가능하i 채로분류된다. 일반적으로사업걸함거래에서취득자와피취득자는인수대상사업의가치에부합되도록사업의미래예상가치및위험등의불확실성에따라세분화된약정을원할수있다. 조건부대가는취득자와피취득자양당사자의기대가치에부함하도록함대! 있어부수되는위험을함리적으로공유하는데있어효과적이다. 다만, 사업결합거래에있어서경영진은조건부대가등의약정을체결함에있어사업결합후의재무상황에머칠수있는여러요소를세심히검토하여야할것이다. 작성 : 삼일회계법인장우철회계사 보험계약분류 과거보험업회계처리준칙은보험업을영위하는회사를기준으로적용되었기에보험사는모든계약에대하여동일한회계처리기준을적용하였다. 하지만보험계약기준서인제1104 호에서는적용대상계약을보험계약과임의배당요소가있는금용상품으로정의하고있다. 다라서, 보험사가판매하는계약이더라도보험위험을이전하지않고배당요소가없는금용상품의경우금융상품기준서인제1039호를적용받게되었으며, 반대로기존의보험사가아닌유사보험업을영위하던회사가판매하는계약도보험계약의정의를만족하는경우보험계약기준서를적용받게된다. 기준서에서정의하는보험계약의가장큰특성은보험 y 장 2 0 1 2.
것이다. 여기서 보험위험의 유의성은 보험사고가 발생하 상기의 예시에서 월남상품은 IFRS상 보험계약에 헤당 였을 경우 추가로 지급하는 급부인 부가급부금의 수준에 하나 일시남계약은 부가급부금 비율이 5%에 미달하므로 따라 판단하며 통 상 5%틀 그 기준으로 한다. IFRS상 보험계약이 아니다. 만약에 A사 는 월남계약을 많이 판매하였으나, B사의 경우 일시남계억낼 많이 판매 (*) 부가급부금 버율 = (보험사고 발생시의 지급금 - 보험사고 미발생 시의 하였다면 A사의 상품은 전체 계약을 보험계약으로 분류 지급금) 수 보험사고 미발생시의 지급금 할 수 있으나 B사의 상품은 일시남계약에 대해서는 금융 상품으로 분 류 하 여 야 ^다. 보험계약의 평가는 개별계억을 기준으로 평가하는 것을 원칙으로 하지만, 위험이 유사한 계약집합을 평가단위로 하여 대표계약을 기준으로 평가할 수 있도록 규정하고 있 으며 이 경우 계약의 분류 역시 계약집합을 단위로 한다. <부가급부금 산출이 어려운 경우 게약분류 사례> 계약의 특성에 따 싹 보험위험의 판단에 있어 다른 기준 을 적용할 수 있다. 예를 들어 연금계약의 경우 부가급부 금의 비율이 낮다 하더라도 보험계약자가 계약시점 연금 상기의 분류기준에 의하여 국내 보험사들이 판매하는 요율의 기대수명을 넘어서서 종신의 기간 동 안 연금을 수 계약 중 일반계정에서는 일부의 일시남 저축상품 및 즉시 령하는 경우 보험사는 계약자의 생존위험을 담보하게 되 연금상품 그리고 특별계정에서는 뢰직보험과 퇴직 연금상 므로 이 경우 보험위험이 유의적이라고 판단할 수 있다. 품이 보험계약이 아닌 금융상품으로 분류되었고 이 중 임 의배당요소가 없는 상품들에 대해서는 금융상품기준서 인 소액연금상품 번액연금상품 제1039호 가 적용되어 수입보험료, 지급보험금, 책임준비 사 망 시적 립금액만자급 소액연금상품과동일한 된 금전입액 등의 손익계정이 서로 상계되고 재무상태표에 는 보험계약부채가 아닌 투자계약부채로 표시하게 된다. 상품구조 i 시점이 동일함 계약시점에상속연금 및 상속연금, 종신연금에 책임이 계억자에게 종신연금에 대한 선택을 대한 선텍권이 있으며 었으며 최저보증연금보장 1계약시점에 특 익이 존재함 ^정 됨 연금개시시점의 계억자선 사망시의 보험금은 사망당시 적립금에 을 더하 계약시점과연금개시 었으나, 자산운용의 연금개시시점에 확정연금, 연금요율〇 <부가급부금 수준에 따른 계약분류 사례> 가지고 ^시 연 금 상 품 함 계약시점의 계약자 선택에 따라 지급액 및 지급형태가 달라징 텍에 따라 자급액 및 지급 형태가 달라징 여 지급하고 만기시에는 적립금을 지급허는 저축상품의 경우 동 일 한 상품이더라도 남입방법에 따 라 다옴과 같이 부가급부금비율이 달리 계산될 수 있다. 부가급부금은 적 소액연금상품은 보험사고 발생시(사망시) 적럽금만 지 럽금이 낮 아 추가급부금의 비중이 상대적으로 높 은 초회 급받고 추 가 급부가 없으나, 머래 연금개시시점에 종신연 보험료 남부시점을 기준으로 계산하였다. 금 을 선택할 수 있으며 이 때 적용되는 연금요율이 계약 시점에 확정된다. 따라서, 계약자가 기대수명을 넘어서서 구분 월납게약 일시납계약 사망당시 적 립 금 + 사망시급부금 사망당시 적 립 금 + 만기시급부금 만기시의 적립금 만기시의 적립금 10만원 8만원 108만원 8만원 1,250%( = 100/ 8) 1억 8,500만원 8,600만원 8,500만원 10C PJ원 1.2%( = 100/ 8,500) 초회보험료 초희보험료 납부시점 적 i! 금 보험사고 발생시의 자급금 보험사고 미발생시의 자급금 부가급부금 부가급부금비율 종신의 기간 동 안 연금을 수령히는 경우 보험사는 계약자 의 생존위험을 담보하게 되어 유 의 한 보험위험을 이전받 아 보험계약으로 분류된다. 번 액연금상품은 소액연금상품과 마찬가지로 종신형 상 품 을 선택할 수 있으며 그 요율이 계약시점에 확정되므로 보험자가 계약자의 생존위험을 담보하며, 또 한 최저보증 한국상장희사협의희 I F R
상상자료설연금보장조건으로인하여보험위험을이전받마보험계 조조정등으로인해발생하는 ' 헤고급여 ' 의인식및측정 에대하여사궤를통해알아보기로한다. 즉시연금상품은계약시점에정기상속연금을선택한경 ^ 일정기간동안연금을지급하고사망시계약자적럽금 I- 지급하고만기시일시남보험료를지급하므로부가급 ^ 의차이가없으며, 또한종신형읍션이나보장요소가보으므로보험위험을이전받지된다. 해고급여는다옴중하나의결과로서지급되는종업원급여이다. 통상적인뢰직시점이전에종업원을해고하고자하는기업의결정 일정한대가와교환하여자발적명예뢰직을수락하고자허는종업원외결정 작성 : 삼일회계법인이준호회계사 K - IF R S 제1019 호 * 종업원급여 ' - 해고급여한국채택국제회계기준기준서제1019 호 * 종업원급여 ' 는기준서제1102 호 * 주식기준보상이적용되는경우를제외한모든종류의종업원급여에대한회계처리를규정하고있으며, 종업원급여를다옴외 4가지범주로구분하여, 각범주별로별도의회계처리및공시사항을요구하고있다. 단기종업원급여 : 임금, 사회보장분담금 ( 에 : 국민연금 ), 유급연차휴가 유급병가, 이익분배금 상여금 ( 회계기간말부터 12개월이내에지급되는것에한함 ), 현직종업원을위한버화페성급여 ( 예 : 의료, 주택, 자동차, 무상또는일부보조로제공되는재화나용역 ) 등 장기종업원급여 : 장기근속휴가, 안식년휴가, 그밖의장기근속급여, 장기장애급여, 회계기간말부터 12개월이내에전부나일부가지급되지않는이익분배금, 상여금및이연보상등 뢰직급여 : 뢰직연금, 그밖의퇴직후급여, 뢰직후생명보험, 뢰직후의료급여등 해 ^급여이중최근에많은기업에서진행하고있는기업의구 해고급여는종업원이퇴사하는시점에지급하는급여라는측면에서뢰직급여와유사하다. 그러나퇴직급여가종업원의근무기간동안가득되는반면, 헤고급여는구조조정또는공장폐쇄같은사건으로발생하며, 헤고급여의채무를발생시키는중요한사건이종업원의근무가아니라해고인것이다. 헤고급여의규모가종업원의근무기간과관련하여결정될수도있지만, 해고급여는종업원의근무에대한대가로발생하지는않는급여이므로뢰직급여와구분되어야한다. (1) 인식해고급여인식에대한원칙은기준서제1037호 층당부채, 우발부채및우발자산 ' 과일관성이있다. 해고급여는기업이명시적으로법적, 계약적또는의제의무를확약하는시점에인식되어야하므로, 다옴중하나의사건이발생할때부채와비용으로인식한다. 기업이통상적인퇴직시점이전에종업원을해고할것을명시적으로확약한다. 기업이중업원에게자발적명예뢰직을제안하면서해고급여률제공할것을명시적^ (2) 측정헤고급여에대한채무나기준서제1019 호의원칙에거하여측정되어야한다. 따라서, 해고급여의지급기일이재무상태표일후 12개월이지난후에도래하는경우기대지급금액을할인하여부채를측정한다. 종업원에게자발 상장 2 0 1 2.1
적명예뢰직을제안하는경우최선의추정치는제안을수 해고급여부채의측정을위해자발적인뢰직제안을수 락할것으로기대되는종업원의수에기초하여해고급여 m 것으로예상되는인원을합리적으로추정하는것이 를측정 ^ 다. 필요하므로, 위사례에서는 L 고기간말현재 C460,000 해고급여의지급기일이재무상태표일후 12 개월이지 (60 명 X 05,000 + 40 명 < C4,000) 의해고급여부채를 난후에도래하는경우그급여는동일한통화와만기를 인식하는것이적절하다. E 한, 만약최대인원이자발적 갖는우량회사채시장수익률을사용하여할인한다. 이규 명예퇴직을수락하게되는 경우에지출될수있는추가 정은기준서제 1037 호에서규정한층당부채의측정원칙 적인비용 C40,000(40명 X (05,000 - C4,000)) 에대 과구분된다. 기준서제 1037 호가요구하는할인율은 * 부 해서는우발부채로공시한다. 채의특유위험과화폐외시간가치에대한현행시장의평 가를반영한이율 ' 이다. 이는하나의구조조정프로그램 < 사례 2> 할인율의사용 으로인해발생하는채무의측정에있어보고기업이기준 A 법인의경영진은차기연도까지 250 명의직원을정 서제 1019 호가적용되는해고급여와기준서제 1037 호가 리해고하기로결정했다. 그러나정리해고급여의지출은 적용되는기타장기부채의측정시서로다른할인율을사 더오랜기간동안발생할것이며, 첫해연도에 C8 백만, 용하여야한다는것을의미한다. 더윽이기준서제 1019 둘째년도에 C12 백만이발생하여총 C20 백만의해고급 호는지급기일이재무상태표일후 12 개월이지난후에도 여가지급될것으로예상하고있다. 20X I 년 12 월말우 래하는모든급여에대해할인할것을요구히는반면, 기 량회사채의시장수익률은 5.5% 이다. 준서제 1037 호에따른부채는화페의시간가치의영향이 중요할경우에만할인하여측정하는것이요구한다. 이경우, 회사는보고기간말현재향후해고급여지출 머래현금흐름의현재가치인 C18,364,360 를헤고급여부 < 사례 1> 기한내의자발적명에퇴직급여 채로인식한다. A 법인은특정지역에서의영업에대해구조조정을하 기로한다. 회사는 20X 3년 12월노동조합과 20X 4년 2 월까지그특정지역의중업원수를 100명감소시키는계 구분 Y ean Year 2 Total 획에대해함의했다. 경영진은 20X 4 년 1 월말까지자발 현금흐름 C8.000.000 CI^ OOO.000 C20.000.000 적명예퇴직자에게 C5,000 의해고급여를지급할것을 할인 2 소 (5.5%) 0.94787 0.89845 제안했다. 만약제안을수락하는종업원이충분치않을 경우에는경영진은 100 명에이를때까지종업원을추가 현금흐롬의헌재가치 C7,582_960 CIO,781,400 08,364,360 로헤고할것이다. 비자발적인퇴직자의경우 C4,000의해고급여를지급받을수있다. 이자비용 a,635,640 경영진은 20x 3 년 12 월 31 일에 60 명의종업원둘이자 발적명예뢰직을기한내에수락할것이라예상하였다. 해고급여를인식히는경우에는동시에뢰직급여나 밖의종업원급여의측소에관한회계처리가필요할수 이경우, 회사는회사는 20X 3 년 12 월 31 일보고기간 있다. 말현재종업원에게자발적명예뢰직을제안하면서해고 급여를제공할것을명시적으로확약하였으므로관련한 작성 : 삼일회계법인박중현회계사 해고급여를인식하는것이적절하다. S적용시무해설 IU 한국상장희사협의희. 61